Чем отличаются объект интеллектуальной собственности, результат интеллектуальной деятельности и нематериальный актив: разъяснение для договоров и учёта

Соотношение терминов «объект интеллектуальной собственности», «результат интеллектуальной деятельности» и «средство индивидуализации» в ГК РФ

Базовый перечень охраняемых объектов дан в ст. 1225 ГК РФ. Обратите внимание на юридическую конструкцию нормы: законодатель оперирует парной категорией «результаты интеллектуальной деятельности и приравненные к ним средства индивидуализации», а «интеллектуальная собственность» стоит в скобках как собирательное обозначение всей этой совокупности.

1. Результатами интеллектуальной деятельности и приравненными к ним средствами индивидуализации юридических лиц, товаров, работ, услуг и предприятий, которым предоставляется правовая охрана (интеллектуальной собственностью), являются: 1) произведения науки, литературы и искусства; 2) программы для электронных вычислительных машин (программы для ЭВМ); 3) базы данных; 4) исполнения; 5) фонограммы; 6) сообщение в эфир или по кабелю радио- или телепередач (вещание организаций эфирного или кабельного вещания); 7) изобретения; 8) полезные модели; 9) промышленные образцы; 10) селекционные достижения; 11) топологии интегральных микросхем; 12) секреты производства (ноу-хау); 13) фирменные наименования; 14) товарные знаки и знаки обслуживания; 14 1 ) географические указания; (Дополнение подпунктом - Федеральный закон от 26.07.2019 № 230-ФЗ) 15) наименования мест происхождения товаров; 16) коммерческие обозначения. 2. Интеллектуальная собственность охраняется законом. Статья 1226. Интеллектуальные права На результаты интеллектуальной деятельности и приравненные к ним средства индивидуализации (результаты интеллектуальной деятельности и средства индивидуализации) признаются интеллектуальные права, которые включают исключительное право, являющееся имущественным правом, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, также личные неимущественные права и иные права (право следования, право доступа и другие). Статья 1227.
   — п. 1 ст. 1225 ГК РФ

Отсюда первый практический вывод для вашего спора: «объект интеллектуальной собственности» — это не отдельный вид объекта и не синоним «результата интеллектуальной деятельности». Это родовое (собирательное) выражение, охватывающее и результаты интеллектуальной деятельности (произведения, программы для ЭВМ, изобретения, ноу-хау), и средства индивидуализации (товарные знаки, фирменные наименования). ГОСТовского или «бухгалтерского» значения у этого термина в ГК РФ нет.

Норма закрепляет и то, что охрана предоставляется именно результату и средству индивидуализации, а не некоей абстрактной «интеллектуальной собственности» как имуществу.

1. Интеллектуальная собственность охраняется законом. Статья 1226. Интеллектуальные права На результаты интеллектуальной деятельности и приравненные к ним средства индивидуализации (результаты интеллектуальной деятельности и средства индивидуализации) признаются интеллектуальные права, которые включают исключительное право, являющееся имущественным правом, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, также личные неимущественные права и иные права (право следования, право доступа и другие). Статья 1227. Интеллектуальные права и вещные права (Наименование в редакции Федерального закона от 12.03.2014 № 35-ФЗ) 1. Интеллектуальные права не зависят от права собственности и иных вещных прав на материальный носитель (вещь), в котором выражены соответствующие результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации. (В редакции Федерального закона от 12.03.2014 № 35-ФЗ) 2. Переход права собственности на вещь не влечет переход или предоставление интеллектуальных прав на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации, выраженные в этой вещи, за исключением случая, предусмотренного абзацем вторым пункта 1 статьи 1291 настоящего Кодекса. (В редакции Федерального закона от 12.03.2014 № 35-ФЗ) 3. К интеллектуальным правам не применяются положения раздела II настоящего Кодекса, если иное не установлено правилами настоящего раздела. (Дополнение пунктом - Федеральный закон от 12.03.2014 № 35-ФЗ) Статья 1228.
   — п. 2 ст. 1225 ГК РФ

Далее ст. 1226 ГК РФ объясняет, что на эти объекты признаются интеллектуальные права, включающие исключительное право (имущественное), а в отдельных случаях — личные неимущественные и иные права. Это критично для понимания предмета вашего договора: отчуждается не «объект» и не «вещь», а имущественное исключительное право.

На результаты интеллектуальной деятельности и приравненные к ним средства индивидуализации (результаты интеллектуальной деятельности и средства индивидуализации) признаются интеллектуальные права, которые включают исключительное право, являющееся имущественным правом, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, также личные неимущественные права и иные права (право следования, право доступа и другие). Статья 1227. Интеллектуальные права и вещные права (Наименование в редакции Федерального закона от 12.03.2014 № 35-ФЗ) 1. Интеллектуальные права не зависят от права собственности и иных вещных прав на материальный носитель (вещь), в котором выражены соответствующие результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации. (В редакции Федерального закона от 12.03.2014 № 35-ФЗ) 2. Переход права собственности на вещь не влечет переход или предоставление интеллектуальных прав на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации, выраженные в этой вещи, за исключением случая, предусмотренного абзацем вторым пункта 1 статьи 1291 настоящего Кодекса. (В редакции Федерального закона от 12.03.2014 № 35-ФЗ) 3. К интеллектуальным правам не применяются положения раздела II настоящего Кодекса, если иное не установлено правилами настоящего раздела. (Дополнение пунктом - Федеральный закон от 12.03.2014 № 35-ФЗ) Статья 1228. Автор результата интеллектуальной деятельности 1.
— ст. 1226 ГК РФ, п. 2

Также ГК РФ прямо разводит интеллектуальные права и вещные права на материальный носитель: программа для ЭВМ, записанная на диске, сама по себе не переходит вместе с диском. Именно поэтому в договоре предметом должно быть право, а не «программа как имущество».

Вывод по вопросу: «результат интеллектуальной деятельности» и «средство индивидуализации» — легальные термины ГК РФ, прямо поименованные в ст. 1225; «объект интеллектуальной собственности» — собирательное родовое выражение, охватывающее обе эти группы, самостоятельного правового режима не создающее. Употреблять их в договоре как полные синонимы нельзя; в договоре следует называть конкретный объект так, как он назван в ГК РФ (например, «программа для ЭВМ»), и указывать передаваемое право («исключительное право»).

Квалификация программы для ЭВМ и оформление договора об отчуждении исключительного права

Программа для ЭВМ — это результат интеллектуальной деятельности, охраняемый как литературное произведение (абз. 2 п. 1 ст. 1259 ГК РФ). Это значит, что в договоре корректно указывать объект именно как «программа для ЭВМ», а не как «объект интеллектуальной собственности» или «нематериальный актив».

К объектам авторских прав также относятся программы для ЭВМ, которые охраняются как литературные произведения. 2. К объектам авторских прав относятся: 1) производные произведения, то есть произведения, представляющие собой переработку другого произведения; 2) составные произведения, то есть произведения, представляющие собой по подбору или расположению материалов результат творческого труда. 3. Авторские права распространяются как на обнародованные, так и на необнародованные произведения, выраженные в какой-либо объективной форме, в том числе в письменной, устной форме (в виде публичного произнесения, публичного исполнения и иной подобной форме), в форме изображения, в форме звуко- или видеозаписи, в объемно-пространственной форме. 4. Для возникновения, осуществления и защиты авторских прав не требуется регистрация произведения или соблюдение каких-либо иных формальностей. В отношении программ для ЭВМ и баз данных возможна регистрация, осуществляемая по желанию правообладателя в соответствии с правилами статьи 1262 настоящего Кодекса. 5. Авторские права не распространяются на идеи, концепции, принципы, методы, процессы, системы, способы, решения технических, организационных или иных задач, открытия, факты, языки программирования, геологическую информацию о недрах. (В редакции Федерального закона от 29.06.2015 № 205-ФЗ) 6.
— абз. 2 п. 1 ст. 1259 ГК РФ

Ст. 1261 ГК РФ даёт легальное определение программы для ЭВМ — совокупность данных и команд в объективной форме. Это определение удобно использовать в предмете договора, чтобы однозначно идентифицировать передаваемый объект.

Авторские права на все виды программ для ЭВМ (в том числе на операционные системы и программные комплексы), которые могут быть выражены на любом языке и в любой форме, включая исходный текст и объектный код, охраняются так же, как авторские права на произведения литературы. Программой для ЭВМ является представленная в объективной форме совокупность данных и команд, предназначенных для функционирования ЭВМ и других компьютерных устройств в целях получения определенного результата, включая подготовительные материалы, полученные в ходе разработки программы для ЭВМ, и порождаемые ею аудиовизуальные отображения. Статья 1262. Государственная регистрация программ для ЭВМ и баз данных 1. Правообладатель в течение срока действия исключительного права на программу для ЭВМ или на базу данных может по своему желанию зарегистрировать такую программу или такую базу данных в федеральном органе исполнительной власти по интеллектуальной собственности. Программы для ЭВМ и базы данных, в которых содержатся сведения, составляющие государственную тайну, государственной регистрации не подлежат. Лицо, подавшее заявку на государственную регистрацию (заявитель), несет ответственность за разглашение сведений о программах для ЭВМ и базах данных, в которых содержатся сведения, составляющие государственную тайну, в соответствии с законодательством Российской Федерации. 2.
— ст. 1261 ГК РФ, п. 7

Важный момент про ваше свидетельство о госрегистрации: регистрация программы для ЭВМ — добровольная и не является условием возникновения прав. Свидетельство подтверждает факт регистрации, но авторские права существуют и без него. Это принципиально: если считать «объект ИС» возникшим только с регистрации — это ошибка.

1. Для возникновения, осуществления и защиты авторских прав не требуется регистрация произведения или соблюдение каких-либо иных формальностей. В отношении программ для ЭВМ и баз данных возможна регистрация, осуществляемая по желанию правообладателя в соответствии с правилами статьи 1262 настоящего Кодекса. 5. Авторские права не распространяются на идеи, концепции, принципы, методы, процессы, системы, способы, решения технических, организационных или иных задач, открытия, факты, языки программирования, геологическую информацию о недрах. (В редакции Федерального закона от 29.06.2015 № 205-ФЗ) 6. Не являются объектами авторских прав: 1) официальные документы государственных органов и органов местного самоуправления муниципальных образований, в том числе законы, другие нормативные акты, судебные решения, иные материалы законодательного, административного и судебного характера, официальные документы международных организаций, а также их официальные переводы; 2) государственные символы и знаки (флаги, гербы, ордена, денежные знаки и тому подобное), а также символы и знаки муниципальных образований; 3) произведения народного творчества (фольклор), не имеющие конкретных авторов; 4) сообщения о событиях и фактах, имеющие исключительно информационный характер (сообщения о новостях дня, программы телепередач, расписания движения транспортных средств и тому подобное). 7.
   — п. 4 ст. 1259 ГК РФ

Отчуждение оформляется по ст. 1234 ГК РФ: письменная форма, переход права в полном объёме, обязательное условие о вознаграждении (иначе возмездный договор считается незаключённым). Обратите внимание на п. 2 — несоблюдение письменной формы влечёт недействительность.

1. По договору об отчуждении исключительного права одна сторона (правообладатель) передает или обязуется передать принадлежащее ей исключительное право на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации в полном объеме другой стороне (приобретателю). 2. Договор об отчуждении исключительного права заключается в письменной форме. Несоблюдение письменной формы влечет недействительность договора. Переход исключительного права по договору подлежит государственной регистрации в случаях и в порядке, которые предусмотрены статьей 1232 настоящего Кодекса. (Пункт в редакции Федерального закона от 12.03.2014 № 35-ФЗ) 3. По договору об отчуждении исключительного права приобретатель обязуется уплатить правообладателю предусмотренное договором вознаграждение, если договором не предусмотрено иное. При отсутствии в возмездном договоре об отчуждении исключительного права условия о размере вознаграждения или порядке его определения договор считается незаключенным. При этом правила определения цены, предусмотренные пунктом 3 статьи 424 настоящего Кодекса, не применяются. Выплата вознаграждения по договору об отчуждении исключительного права может быть предусмотрена в форме фиксированных разовых или периодических платежей, процентных отчислений от дохода (выручки) либо в иной форме. (Дополнение абзацем - Федеральный закон от 12.03.2014 № 35-ФЗ) 3 1 .
   — п. 1 ст. 1234 ГК РФ

Наконец, по п. 5 ст. 1262 ГК РФ переход исключительного права на зарегистрированную программу для ЭВМ подлежит государственной регистрации в Роспатенте. Это третий документ, который у вас должен быть помимо договора и акта, — зарегистрированный переход права. До регистрации перехода право, по п. 4 ст. 1234 ГК РФ, к вам юридически не перешло.

1. Переход исключительного права на зарегистрированные программу для ЭВМ или базу данных к другому лицу по договору или без договора и залог исключительного права на зарегистрированные программу для ЭВМ или базу данных подлежат государственной регистрации в федеральном органе исполнительной власти по интеллектуальной собственности. (В редакции федеральных законов от 12.03.2014 № 35-ФЗ, от 28.06.2022 № 193-ФЗ) 5 1 . По заявлению правообладателя федеральный орган исполнительной власти по интеллектуальной собственности вносит изменения, относящиеся к сведениям о правообладателе и (или) об авторе программы для ЭВМ или базы данных, в том числе к наименованию или имени правообладателя, его месту нахождения или месту жительства, имени автора, адресу для переписки, а также изменения, связанные с исправлением очевидных и технических ошибок, в Реестр программ для ЭВМ или Реестр баз данных и свидетельство о государственной регистрации. Федеральный орган исполнительной власти по интеллектуальной собственности может вносить изменения в Реестр программ для ЭВМ или Реестр баз данных для исправления очевидных и технических ошибок по собственной инициативе или по просьбе любого лица, предварительно уведомив об этом правообладателя. Федеральный орган исполнительной власти по интеллектуальной собственности публикует в официальном бюллетене сведения об изменениях записей в Реестре программ для ЭВМ или Реестре баз данных. (Дополнение пунктом - Федеральный закон от 12.03.2014 № 35-ФЗ) 6.
   — п. 5 ст. 1262 ГК РФ

Вывод по вопросу: в договоре об отчуждении предметом должно быть «исключительное право на программу для ЭВМ»; условие о вознаграждении обязательно; для зарегистрированной программы недостаточно договора и акта — необходимо зарегистрировать переход права в Роспатенте (п. 5 ст. 1262 ГК РФ), иначе приобретатель не станет правообладателем. Акт приёма-передачи сам по себе перехода права не оформляет.

Понятие «нематериальный актив»: это категория бухгалтерского учёта, а не гражданского права

«Нематериальный актив» в ГК РФ не используется как правовая категория — это объект бухгалтерского учёта. Федеральный закон № 402-ФЗ «О бухгалтерском учёте» называет объектами учёта активы, обязательства, доходы, расходы и т. д., но не оперирует понятием «объект интеллектуальной собственности».

Объектами бухгалтерского учета экономического субъекта являются: 1) факты хозяйственной жизни; 2) активы; 3) обязательства; 4) источники финансирования его деятельности; 5) доходы; 6) расходы; 7) иные объекты в случае, если это установлено федеральными стандартами. Статья 6. Обязанность ведения бухгалтерского учета 1. Экономический субъект обязан вести бухгалтерский учет в соответствии с настоящим Федеральным законом, если иное не установлено настоящим Федеральным законом. 2. Бухгалтерский учет в соответствии с настоящим Федеральным законом могут не вести: 1) индивидуальный предприниматель, лицо, занимающееся частной практикой, - в случае, если в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах они ведут учет доходов или доходов и расходов и (или) иных объектов налогообложения либо физических показателей, характеризующих определенный вид предпринимательской деятельности; (В редакции Федерального закона от 02.11.2013 № 292-ФЗ) 2) находящиеся на территории Российской Федерации филиал, представительство или иное структурное подразделение организации, созданной в соответствии с законодательством иностранного государства, - в случае, если в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах они ведут учет доходов и расходов и (или) иных объектов налогообложения в порядке, установленном указанным законодательством. 3.
— ст. 5 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», п. 5

Конкретные признаки НМА установлены п. 4 ФСБУ 14/2022 «Нематериальные активы» (утв. Приказом Минфина России № 86н от 30.05.2022). Ключевое: актив становится НМА только при одновременном наличии пяти признаков — отсутствие материально-вещественной формы, использование в обычной деятельности, срок более 12 месяцев, способность приносить экономические выгоды и идентифицируемость.

1. Для целей бухгалтерского учета объектом нематериальных активов считается актив, характеризующийся одновременно следующими признаками: а) не имеет материально-вещественной формы; б) предназначен для использования организацией в ходе обычной деятельности при производстве и (или) продаже ею продукции (товаров), при выполнении работ или оказании услуг, для предоставления за плату во временное пользование, для управленческих нужд либо для использования в деятельности некоммерческой организации, направленной на достижение целей, ради которых она создана; в) предназначен для использования организацией в течение периода более 12 месяцев или обычного операционного цикла, превышающего 12 месяцев; г) способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем (обеспечить достижение некоммерческой организацией целей, ради которых она создана), на получение которых организация имеет право (в частности, в отношении такого актива у организации при его приобретении (создании) возникли исключительные права, права в соответствии с лицензионными договорами либо иными документами, подтверждающими существование права на такой актив) и доступ иных лиц к которым организация способна ограничить; д) может быть выделен (идентифицирован) из других активов или отделен от них.
   — п. 4 ФСБУ 14/2022, утв. Приказом Минфина России № 86н от 30.05.2022

Обратите внимание на подп. «г» п. 4: законодатель прямо указывает, что право организации на актив подтверждается, в частности, возникшими при приобретении исключительными правами. То есть исключительное право — это лишь один из источников существования НМА, а не сам НМА.

П. 6 ФСБУ 14/2022 прямо относит к НМА результаты интеллектуальной деятельности и средства индивидуализации — то есть те самые объекты из ст. 1225 ГК РФ. Это и есть точка соприкосновения двух систем: ГК РФ описывает объект, бухучёт признаёт его активом.

1. При соответствии признакам, установленным пунктом 4 настоящего Стандарта, нематериальными активами являются, например: а) результаты интеллектуальной деятельности; б) средства индивидуализации юридического лица, товаров, работ, услуг и предприятий (далее - средства индивидуализации); в) разрешения (лицензии) на осуществление отдельных видов деятельности.
   — п. 6 ФСБУ 14/2022

П. 12 ФСБУ 14/2022 требует классифицировать НМА по видам — программа для ЭВМ прямо названа одним из видов. Это значит, что в учётных документах ваша программа должна фигурировать как «нематериальный актив — программа для ЭВМ».

1. Для целей бухгалтерского учета нематериальные активы подлежат классификации по видам (например, произведения науки, литературы и искусства; программы для электронных вычислительных машин (программы ЭВМ); базы данных; изобретения; полезные модели; промышленные образцы; секреты производства (ноу-хау); селекционные достижения; лицензии и разрешения) и группам. Для целей настоящего Стандарта группой нематериальных активов считается совокупность объектов нематериальных активов одного вида, объединенных исходя из сходного характера их использования.
   — п. 12 ФСБУ 14/2022

Вывод по вопросу: «нематериальный актив» — учётная категория; результат интеллектуальной деятельности, соответствующий пяти признакам п. 4 ФСБУ 14/2022, признаётся НМА в бухгалтерском учёте. Один и тот же объект (программа для ЭВМ) существует одновременно и как охраняемый результат интеллектуальной деятельности (ГК РФ), и как НМА (бухучёт), но это разные системы координат, и термины описывают разные признаки. Заменять одно понятие другим в документах нельзя.

Налоговый учёт: НМА для целей налога на прибыль — свои критерии, отличные и от ГК РФ, и от бухучёта

В налоговом учёте действует собственная квалификация. Ст. 256 НК РФ относит к амортизируемому имуществу «результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности» и задаёт свои пороги: срок полезного использования более 12 месяцев и первоначальная стоимость более 100 000 рублей.

1. Амортизируемым имуществом в целях настоящей главы признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено настоящей главой) и используются им для извлечения дохода. Амортизируемым имуществом признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 100 000 рублей.
   — абз. 1 п. 1 ст. 256 НК РФ

Обратите внимание: налоговое законодательство, в отличие от ГК РФ, как раз использует выражение «объекты интеллектуальной собственности» — но в служебном значении, для целей налогообложения, а не как гражданско-правовой термин. Это ещё один аргумент, что «объект ИС» — собирательное, а не видовое понятие.

Важная развилка: по подп. 8 п. 2 ст. 256 НК РФ приобретённые права на результаты интеллектуальной деятельности не амортизируются, если оплата по договору производится периодическими платежами в течение срока его действия. Если ваш договор предусматривает разовый или поэтапный платёж — право амортизируется; если роялти — нет.

1. приобретенные права на результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, если по договору на приобретение указанных прав оплата должна производиться периодическими платежами в течение срока действия указанного договора; (Дополнение подпунктом - Федеральный закон от 29.05.2002 № 57-ФЗ) 9) объекты основных средств, в отношении которых налогоплательщик использовал право на применение инвестиционного налогового вычета, с учетом особенностей, установленных пунктом 7 статьи 286 1 настоящего Кодекса; (Дополнение подпунктом - Федеральный закон от 27.11.2017 № 335-ФЗ) 10) имущество, созданное в результате работ, указанных в подпункте 11 2 пункта 1 статьи 251 настоящего Кодекса; (Дополнение подпунктом - Федеральный закон от 27.11.2018 № 424-ФЗ) 11) медицинские изделия, расходы на приобретение которых учтены налогоплательщиком в соответствии с подпунктом 48 12 пункта 1 статьи 264 настоящего Кодекса; (Дополнение подпунктом - Федеральный закон от 22.04.2020 № 121-ФЗ) 12) объекты основных средств, расходы на приобретение (создание) которых учитываются при определении налоговых вычетов, установленных статьями 343 6 , 343 7 и 343 9 настоящего Кодекса;
   — подп. 8 п. 2 ст. 256 НК РФ

Срок полезного использования НМА в налоговом учёте определяется по п. 2 ст. 258 НК РФ: исходя из срока действия свидетельства и договора, а при невозможности определить — 10 лет. Для зарегистрированной программы ЭВМ свидетельство не имеет срока действия (оно бессрочно), поэтому срок придётся определять из договора или из условий использования.

1. Определение срока полезного использования объекта нематериальных активов производится исходя из срока действия патента, свидетельства и (или) из других ограничений сроков использования объектов интеллектуальной собственности в соответствии с законодательством Российской Федерации или применимым законодательством иностранного государства, а также исходя из полезного срока использования нематериальных активов, обусловленного соответствующими договорами. По нематериальным активам, по которым невозможно определить срок полезного использования объекта нематериальных активов, нормы амортизации устанавливаются в расчете на срок полезного использования, равный 10 годам (но не более срока деятельности налогоплательщика).
   — абз. 1 п. 2 ст. 258 НК РФ

Вывод по вопросу: для целей налога на прибыль программа для ЭВМ признаётся амортизируемым имуществом (НМА) при стоимости свыше 100 000 руб. и сроке более 12 месяцев (ст. 256 НК РФ), но не амортизируется при оплате периодическими платежами (подп. 8 п. 2 ст. 256 НК РФ). Критерии налогового учёта не совпадают ни с гражданско-правовым понятием результата интеллектуальной деятельности, ни с признаками НМА по ФСБУ 14/2022 (в частности, стоимостной порог в бухучёте устанавливает сама организация, а в НК РФ он фиксирован — 100 000 руб.).

Как правильно разграничить применение терминов в договоре и в учётных документах

Резюмирую практическое разграничение по фактам вашей ситуации.

В договоре об отчуждении исключительного права предмет описывается исключительно на языке ГК РФ: «исключительное право на программу для ЭВМ» (ст. 1234, 1261 ГК РФ). В договоре обязательно условие о вознаграждении (п. 3 ст. 1234 ГК РФ), а для зарегистрированной программы — указание на необходимость регистрации перехода права (п. 5 ст. 1262 ГК РФ). Термины «нематериальный актив» в договоре использовать не следует — это не гражданско-правовое понятие, и участник оборота может неверно понять предмет.

В акте приёма-передачи фиксируется передача объекта и подтверждается переход права — по смыслу п. 4 ст. 1234 ГК РФ. Для зарегистрированных программ акт не заменяет государственную регистрацию перехода права (п. 5 ст. 1262 ГК РФ).

В учётных документах (карточка учёта НМА, приказ о принятии к учёту) объект описывается уже как «нематериальный актив — программа для ЭВМ» по правилам ФСБУ 14/2022 (п. 6, 12). Признание НМА производится при соответствии пяти признакам п. 4 ФСБУ 14/2022 — прежде всего способности приносить экономические выгоды и сроку более 12 месяцев.

В налоговом учёте — свои критерии (ст. 256, 258 НК РФ). При этом необходимо помнить о возможной льготе по НДС при передаче прав на программы для ЭВМ (подп. 26 п. 2 ст. 149 НК РФ) — это оборотная сторона для отчуждателя, влияющая на цену договора.

Вывод по вопросу: термины не взаимозаменяемы и применяются в своих системах. В договоре — «исключительное право на программу для ЭВМ»; в бухучёте — «нематериальный актив»; в налоговом учёте — «НМА / амортизируемое имущество». «Объект интеллектуальной собственности» допустимо как собирательное выражение в аналитических и обзорных документах, но не как правовая квалификация предмета договора. Единый объект (программа для ЭВМ) отражается во всех трёх системах, но каждая система описывает его по своим правилам и для своих целей, поэтому смешение терминов и создаёт риск претензий как при налоговой проверке, так и при проверке договора. В частности, если приобретённая программа не соответствует признакам НМА (например, не предполагается использовать более 12 месяцев или нет экономических выгод), поставить её на учёт как НМА нельзя, и указание «нематериальный актив» в договоре эту квалификацию не создаст.

Сроки, подтверждающие документы и порядок действий при отказе налогового органа

Сроки. Момент перехода исключительного права определяется по п. 4 ст. 1234 ГК РФ: по общему правилу — в момент заключения договора, но для зарегистрированной программы — в момент государственной регистрации перехода права. Это и есть та дата, от которой исчисляется срок полезного использования.

1. Переход исключительного права на зарегистрированные программу для ЭВМ или базу данных к другому лицу по договору или без договора и залог исключительного права на зарегистрированные программу для ЭВМ или базу данных подлежат государственной регистрации в федеральном органе исполнительной власти по интеллектуальной собственности. (В редакции федеральных законов от 12.03.2014 № 35-ФЗ, от 28.06.2022 № 193-ФЗ) 5 1 . По заявлению правообладателя федеральный орган исполнительной власти по интеллектуальной собственности вносит изменения, относящиеся к сведениям о правообладателе и (или) об авторе программы для ЭВМ или базы данных, в том числе к наименованию или имени правообладателя, его месту нахождения или месту жительства, имени автора, адресу для переписки, а также изменения, связанные с исправлением очевидных и технических ошибок, в Реестр программ для ЭВМ или Реестр баз данных и свидетельство о государственной регистрации. Федеральный орган исполнительной власти по интеллектуальной собственности может вносить изменения в Реестр программ для ЭВМ или Реестр баз данных для исправления очевидных и технических ошибок по собственной инициативе или по просьбе любого лица, предварительно уведомив об этом правообладателя. Федеральный орган исполнительной власти по интеллектуальной собственности публикует в официальном бюллетене сведения об изменениях записей в Реестре программ для ЭВМ или Реестре баз данных. (Дополнение пунктом - Федеральный закон от 12.03.2014 № 35-ФЗ) 6.
   — п. 5 ст. 1262 ГК РФ

Срок полезного использования НМА в налоговом учёте — предмет п. 2 ст. 258 НК РФ: исходя из срока действия свидетельства и (или) условий договора; если определить невозможно — 10 лет. Для программы для ЭВМ свидетельство бессрочно, поэтому срок придётся брать из договора или из предполагаемого срока использования.

1. Определение срока полезного использования объекта нематериальных активов производится исходя из срока действия патента, свидетельства и (или) из других ограничений сроков использования объектов интеллектуальной собственности в соответствии с законодательством Российской Федерации или применимым законодательством иностранного государства, а также исходя из полезного срока использования нематериальных активов, обусловленного соответствующими договорами. По нематериальным активам, по которым невозможно определить срок полезного использования объекта нематериальных активов, нормы амортизации устанавливаются в расчете на срок полезного использования, равный 10 годам (но не более срока деятельности налогоплательщика).
   — абз. 1 п. 2 ст. 258 НК РФ

Доказывание. Факт существования НМА и наличия исключительного права подтверждается договором, актом приёма-передачи и — для зарегистрированной программы — зарегистрированным переходом права (п. 5 ст. 1262 ГК РФ). Именно этот набор документов проверяет налоговый орган.

1. Переход исключительного права на зарегистрированные программу для ЭВМ или базу данных к другому лицу по договору или без договора и залог исключительного права на зарегистрированные программу для ЭВМ или базу данных подлежат государственной регистрации в федеральном органе исполнительной власти по интеллектуальной собственности. (В редакции федеральных законов от 12.03.2014 № 35-ФЗ, от 28.06.2022 № 193-ФЗ) 5 1 . По заявлению правообладателя федеральный орган исполнительной власти по интеллектуальной собственности вносит изменения, относящиеся к сведениям о правообладателе и (или) об авторе программы для ЭВМ или базы данных, в том числе к наименованию или имени правообладателя, его месту нахождения или месту жительства, имени автора, адресу для переписки, а также изменения, связанные с исправлением очевидных и технических ошибок, в Реестр программ для ЭВМ или Реестр баз данных и свидетельство о государственной регистрации. Федеральный орган исполнительной власти по интеллектуальной собственности может вносить изменения в Реестр программ для ЭВМ или Реестр баз данных для исправления очевидных и технических ошибок по собственной инициативе или по просьбе любого лица, предварительно уведомив об этом правообладателя. Федеральный орган исполнительной власти по интеллектуальной собственности публикует в официальном бюллетене сведения об изменениях записей в Реестре программ для ЭВМ или Реестре баз данных. (Дополнение пунктом - Федеральный закон от 12.03.2014 № 35-ФЗ) 6.
   — п. 5 ст. 1262 ГК РФ

1. Для целей бухгалтерского учета объектом нематериальных активов считается актив, характеризующийся одновременно следующими признаками: а) не имеет материально-вещественной формы; б) предназначен для использования организацией в ходе обычной деятельности при производстве и (или) продаже ею продукции (товаров), при выполнении работ или оказании услуг, для предоставления за плату во временное пользование, для управленческих нужд либо для использования в деятельности некоммерческой организации, направленной на достижение целей, ради которых она создана; в) предназначен для использования организацией в течение периода более 12 месяцев или обычного операционного цикла, превышающего 12 месяцев; г) способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем (обеспечить достижение некоммерческой организацией целей, ради которых она создана), на получение которых организация имеет право (в частности, в отношении такого актива у организации при его приобретении (создании) возникли исключительные права, права в соответствии с лицензионными договорами либо иными документами, подтверждающими существование права на такой актив) и доступ иных лиц к которым организация способна ограничить; д) может быть выделен (идентифицирован) из других активов или отделен от них.
   — п. 4 ФСБУ 14/2022, утв. Приказом Минфина России № 86н от 30.05.2022

Если налоговый орган откажет в признании расходов. Право на обжалование закреплено ст. 137–139 НК РФ: возражения на акт проверки направляются в проверяющий орган, затем — апелляционная жалоба в вышестоящий налоговый орган. Ошибочная квалификация объекта в договоре (например, если объект назван «нематериальным активом», а по факту программа не соответствует признакам п. 4 ФСБУ 14/2022) даёт основание для снятия расходов, поэтому в договоре и учётных документах термины надо разграничивать изначально.

Вывод по вопросу: момент перехода права (и начало амортизации) определяется п. 4 ст. 1234 ГК РФ; срок полезного использования НМА — п. 2 ст. 258 НК РФ. Существование НМА и права подтверждается договором, актом и зарегистрированным переходом права. При отказе налогового органа защита строится через возражения на акт и апелляционную жалобу в вышестоящий орган. Правильное изначальное разграничение терминов в договоре и учёте снижает риск снятия расходов.

Риски подмены терминов в договоре и учётных документах: налоговая ответственность

Неверная квалификация объекта — в частности, признание его «нематериальным активом» в договоре при фактическом несоответствии признакам п. 4 ФСБУ 14/2022 либо некорректное отражение расходов — влечёт не только гражданско-правовые, но и налоговые последствия.

Если в результате ошибки в учёте занижена налоговая база и не уплачен налог на прибыль, применима ст. 122 НК РФ.

1. Неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора, страховых взносов) в результате занижения налоговой базы (базы для исчисления страховых взносов), иного неправильного исчисления налога (сбора, страховых взносов) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 129 3 и 129 5 настоящего Кодекса, (В редакции Федерального закона от 03.07.2016 № 243-ФЗ) влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора, страховых взносов).
   — п. 1 ст. 122 НК РФ

Само по себе грубое нарушение правил учёта доходов и расходов, даже без занижения налоговой базы, образует самостоятельный состав по ст. 120 НК РФ.

1. Грубое нарушение правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения, если эти деяния совершены в течение одного налогового периода, при отсутствии признаков налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 2 настоящей статьи, (В редакции федеральных законов от 09.07.1999 № 154-ФЗ; от 23.07.2013 № 248-ФЗ) влечет взыскание штрафа в размере десяти тысяч рублей.
   — п. 1 ст. 120 НК РФ

При этом под грубым нарушением понимается, в частности, систематическое неправильное отражение хозяйственных операций на счетах бухгалтерского учёта. Именно поэтому отражение приобретённой программы для ЭВМ не как НМА, а как единовременного расхода (или наоборот — признание расходом объекта, который следовало амортизировать) влечёт риск штрафа по ст. 120 НК РФ, а при доначислении налога — штрафа по ст. 122 НК РФ и пеней.

Вывод по вопросу: подмена терминов «результат интеллектуальной деятельности» / «объект интеллектуальной собственности» / «нематериальный актив» в договоре и учётных документах создаёт как риск гражданско-правовой (недействительность предмета, незаключённость договора), так и налоговый — штраф по ст. 120 НК РФ (до 40 000 руб. при длящихся нарушениях) и по ст. 122 НК РФ (20% от неуплаченной суммы) с доначислением налога и пеней. Правильное разграничение терминов на этапе заключения договора и постановки на учёт — основной способ этот риск исключить.