Применимое право к ситуации продажи ООО на УСН 6% недвижимости своему единственному участнику, являющемуся одновременно генеральным директором и ИП, разбирается по отдельным нормам, каждая из которых по-своему регулирует различные аспекты сделки.
Прежде всего, корпоративно-правовые ограничения вытекают из Федерального закона «Об обществах с ограниченной ответственностью». Статья 45 этого закона устанавливает признаки сделки с заинтересованностью, поскольку единоличный исполнительный орган общества (генеральный директор) является стороной сделки (как ИП-покупатель) и одновременно контролирующим лицом (единственный участник). В силу прямого указания закона такая сделка признается сделкой, в совершении которой имеется заинтересованность:
"1. Сделкой, в совершении которой имеется заинтересованность, признается сделка, в совершении которой имеется заинтересованность ... единоличного исполнительного органа ... или лица, являющегося контролирующим лицом общества ... Указанные лица признаются заинтересованными в совершении обществом сделки в случаях, если они ... являются стороной, выгодоприобретателем, посредником или представителем в сделке; ... занимают должности в органах управления юридического лица, являющегося стороной, выгодоприобретателем, посредником или представителем в сделке ..."
— Федеральный закон от 08.02.1998 N 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью», ст. 45
Несмотря на заинтересованность, порядок одобрения такой сделки упрощается благодаря тому, что общество состоит из одного участника. Статья 39 того же закона наделяет единственного участника полномочиями принимать решения по всем вопросам компетенции общего собрания единолично:
"В обществе, состоящем из одного участника, решения по вопросам, относящимся к компетенции общего собрания участников общества, принимаются единственным участником общества единолично, оформляются письменно и в случаях, предусмотренных федеральным законом, должны быть подтверждены путем нотариального удостоверения. При этом положения статей 34, 35, 36, 37, 38 и 43 настоящего Федерального закона не применяются, за исключением положений, касающихся сроков проведения очередного заседания общего собрания или заочного голосования участников общества."
— Федеральный закон от 08.02.1998 N 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью», ст. 39
Статья 40 дополнительно определяет, что единоличный исполнительный орган действует от имени общества без доверенности, однако устав может предусматривать необходимость получения согласия на определенные сделки, что в данном случае, при отсутствии таких положений в уставе, не препятствует совершению сделки директором. Поскольку участник один, решение об одобрении сделки с заинтересованностью может быть принято этим же лицом письменно, что исключает нарушение корпоративной процедуры и делает сделку законной с точки зрения внутренних корпоративных требований.
Далее, вопрос о крупной сделке регулируется статьей 46 того же закона. Сделка может считаться крупной, если цена или балансовая стоимость отчуждаемого имущества составляет 25 и более процентов балансовой стоимости активов общества. В ситуации цена продажи 5 млн рублей, но балансовая стоимость недвижимости ниже. Для квалификации крупной сделки используется большая из двух величин — цена или балансовая стоимость. Статья 46 содержит лишь начало нормы, но её смысл ясен:
"Статья 46. Крупные сделки (в ред. Федерального закона от 03.07.2016 N 343-ФЗ) 1. Крупной сделкой считается сделка (несколько взаимосвязанных сделок), выходящая за пределы обычной хозяйственной деятельности и при этом: связанная с приобретением, отчуждением или возможностью отчуждения обществом прямо либо косвенно имущества (в том числе заем, кредит, залог, поручительство, приобретение такого количества акций (иных эмиссионных ценных бумаг, конвертируемых в акции) публичного общества, в результате которых у общества возникает обязанность направить обязательное предложение в соответствии с главой XI.1 Федерального закона от 26 декабря 1995 года N 208-ФЗ "Об акционерных обществах"), цена или балансовая стоимость которого составляет 25 и более процентов балансовой стоимости активов общества, о"
— Федеральный закон от 08.02.1998 N 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью», ст. 46
Если балансовая стоимость недвижимости не превышает 25% активов, сделка не является крупной; если превышает — требуется одобрение единственного участника, которое, как показано выше, возможно в простой письменной форме.
Переходя к налоговым последствиям, для ООО на УСН с объектом «доходы» (6%) налоговые нормы однозначно предписывают учитывать все поступившие доходы. Согласно статье 346.15 НК РФ, при определении объекта налогообложения учитываются доходы, определяемые в порядке статьи 248:
"1. При определении объекта налогообложения учитываются доходы, определяемые в порядке, установленном пунктами 1 и 2 статьи 248 настоящего Кодекса."
— Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая), ст. 346.15
Статья 346.18 уточняет, что налоговая база при УСН «доходы» — денежное выражение доходов, а доходы, полученные в натуральной форме, учитываются по рыночным ценам. Поскольку продажа производится за деньги по цене 5 млн рублей, соответствующей рыночной оценке, налоговая база составит 5 млн рублей:
"Статья 346.18 НК РФ регулирует порядок определения налоговой базы при УСН. Для ООО на УСН 6% (объект "доходы") налоговая база - денежное выражение доходов (п.1). Доходы, полученные в натуральной форме, учитываются по рыночным ценам (п.4)."
— Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая), ст. 346.18
Порядок исчисления налога определён статьёй 346.21:
"Статья 346.21 НК РФ устанавливает порядок исчисления и уплаты налога при УСН. Для ООО на УСН 6% (объект «доходы») налог исчисляется как процентная доля налоговой базы (п.1). Сумма налога определяется налогоплательщиком самостоятельно (п.2). Налогоплательщики, выбравшие объект «доходы», исчисляют авансовые платежи исходя из налоговой ставки и фактически полученных доходов (п.3)."
— Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая), ст. 346.21
Таким образом, налог составит 6% от 5 млн = 300 тыс. рублей. Дата признания дохода регулируется статьёй 346.17 НК РФ (кассовый метод) — доход возникает в день поступления денег на счёт или в кассу. Уменьшить налоговую базу на балансовую стоимость недвижимости при объекте «доходы» нельзя; статья 268 НК РФ, упомянутая в контексте, прямо неприменима, так как она регулирует учёт расходов при ОСН или УСН «доходы минус расходы».
Риски признания сделки недействительной или переквалификации её в безвозмездную передачу анализируются через Гражданский кодекс. Статья 170 ГК РФ квалифицирует мнимые и притворные сделки:
"1. Мнимая сделка, то есть сделка, совершенная лишь для вида, без намерения создать соответствующие ей правовые последствия, ничтожна. 2. Притворная сделка, то есть сделка, которая совершена с целью прикрыть другую сделку, в том числе сделку на иных условиях, ничтожна. К сделке, которую стороны действительно имели в виду, с учетом существа и содержания сделки применяются относящиеся к ней правила."
— Гражданский кодекс Российской Федерации (часть первая), ст. 170
Если стороны не намерены реально передавать деньги либо оплата не будет произведена, налоговая или иные заинтересованные лица могут признать сделку притворной, прикрывающей дарение (безвозмездную передачу). В таком случае к отношениям применялись бы нормы о дарении, и ООО не получило бы дохода, а учредитель-ИП получил бы недвижимость безвозмездно, что может повлечь для него налоговые последствия (вплоть до НДФЛ как физлица, если он не использует имущество в предпринимательской деятельности). Однако в представленной ситуации цена установлена по рыночной оценке, и предполагается реальная оплата. Поэтому риск признания сделки притворной минимален при условии фактической передачи денег.
Общие последствия недействительности сделок закреплены в статьях 167 и 168 ГК РФ. Статья 167 устанавливает, что недействительная сделка недействительна с момента её совершения и стороны возвращаются в первоначальное положение (реституция):
"1. Недействительная сделка не влечет юридических последствий, за исключением тех, которые связаны с ее недействительностью, и недействительна с момента ее совершения. 2. При недействительности сделки каждая из сторон обязана возвратить другой все полученное по сделке, а в случае невозможности возвратить полученное в натуре возместить его стоимость, если иные последствия недействительности сделки не предусмотрены законом."
— Гражданский кодекс Российской Федерации (часть первая), ст. 167
Статья 168 делит недействительные сделки на оспоримые и ничтожные в зависимости от степени нарушения закона:
"Статья 168. Недействительность сделки, нарушающей требования закона или иного правового акта
- За исключением случаев, предусмотренных пунктом 2 настоящей статьи или иным законом, сделка, нарушающая требования закона или иного правового акта, является оспоримой, если из закона не следует, что должны применяться другие последствия нарушения, не связанные с недействительностью сделки.
- Сделка, нарушающая требования закона или иного правового акта и при этом посягающая на публичные интересы либо права и охраняемые законом интересы третьих лиц, ничтожна, если из закона не следует, что такая сделка оспорима или должны применяться другие последствия нарушения, не связанные с недействительностью сделки."
— Гражданский кодекс Российской Федерации (часть первая), ст. 168
В данном случае, если сделка не нарушает корпоративных процедур (одобрение единственным участником получено) и цена рыночная, она не противоречит требованиям закона, поэтому не может быть признана недействительной по основанию нарушения закона. Однако налоговые органы могут попытаться оспорить сделку по правилам ст. 170 ГК РФ, если заподозрят отсутствие реальной оплаты.
Цена сделки регулируется статьёй 424 ГК РФ, которая допускает свободное установление цены договором, если иное не предусмотрено законом:
"1. Исполнение договора оплачивается по цене, установленной соглашением сторон. В предусмотренных законом случаях применяются цены (тарифы, расценки, ставки и т.п.), устанавливаемые или регулируемые уполномоченными на то государственными органами и (или) органами местного самоуправления."
— Гражданский кодекс Российской Федерации (часть первая), ст. 424
Таким образом, стороны вправе установить цену 5 млн рублей. Для подтверждения её рыночного характера полезна независимая оценка в соответствии с Федеральным законом от 29.07.1998 № 135-ФЗ «Об оценочной деятельности в Российской Федерации». Статья 3 этого закона даёт легальное определение рыночной стоимости, которое можно использовать для обоснования цены перед налоговыми органами:
"Для целей настоящего Федерального закона под рыночной стоимостью объекта оценки понимается наиболее вероятная цена, по которой данный объект оценки может быть отчужден на открытом рынке в условиях конкуренции, когда стороны сделки действуют разумно, располагая всей необходимой информацией, а на величине цены сделки не отражаются какие-либо чрезвычайные обстоятельства, то есть когда: одна из сторон сделки не обязана отчуждать объект оценки, а другая сторона не обязана принимать исполнение; стороны сделки хорошо осведомлены о предмете сделки и действуют в своих интересах; объект оценки представлен на открытом рынке посредством публичной оферты, типичной для аналогичных объектов оценки; цена сделки представляет собой разумное вознаграждение за объект оценки и принуждения к совершению сделки в"
— Федеральный закон от 29.07.1998 N 135-ФЗ «Об оценочной деятельности в Российской Федерации», ст. 3
Проведение независимой оценки до заключения договора и фиксация цены, соответствующей отчёту оценщика, существенно снижает риск признания сделки недействительной или переквалификации её в дарение, так как подтверждает деловую цель и рыночность условий.
