При решении вопроса о правовом режиме P2P-арбитража криптовалют центральное значение имеет квалификация такой деятельности. Согласно ст. 2 Гражданского кодекса РФ, предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли. Планируемые пользователем операции – покупка криптовалюты по низкой цене и продажа дороже через P2P-обменники с коротким циклом (1-2 дня) – явно направлены на извлечение прибыли, а регулярность (даже при намерении задекларировать доходы) свидетельствует о систематичности. Следовательно, такая деятельность признаётся предпринимательской и, в силу прямого указания абзаца 3 п. 1 ст. 2 ГК РФ, требует государственной регистрации в качестве индивидуального предпринимателя или юридического лица.
Гражданское законодательство регулирует отношения между лицами, осуществляющими предпринимательскую деятельность, или с их участием, исходя из того, что предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг. Лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность, должны быть зарегистрированы в этом качестве в установленном законом порядке, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.
— Гражданский кодекс Российской Федерации, ст. 2
Отдельно необходимо рассмотреть валютно-правовые аспекты, поскольку в рамках P2P-арбитража происходят конвертации рублей в иностранную валюту (доллары) и обратно. Статьёй 11 Федерального закона «О валютном регулировании и валютном контроле» установлено, что купля-продажа иностранной валюты в Российской Федерации допускается только через уполномоченные банки и государственную корпорацию развития «ВЭБ.РФ». Однако если пользователь приобретает криптовалюту за рубли на бирже, а затем продаёт её контрагентам за рубли или иную валюту, то в сделках с криптовалютой напрямую не происходит обмена одной фиатной валюты на другую – объектом выступает цифровая валюта. Сама по себе криптовалюта не относится к валютным ценностям по смыслу 173-ФЗ (ст. 1 Закона о валютном регулировании), если иное не установлено экспериментальным правовым режимом (ст. 2 173-ФЗ допускает исключения). Таким образом, ограничения ст. 11 на прямые операции между резидентами с наличной иностранной валютой не затрагивают сделки с криптовалютой. В то же время, если пользователь после продажи криптовалюты за рубли самостоятельно обменивает рубли на доллары через банк, к такому обмену полностью применяется ст. 11: он возможен только через уполномоченные банки.
Купля-продажа иностранной валюты и чеков (в том числе дорожных чеков), номинальная стоимость которых указана в иностранной валюте, в Российской Федерации производится только через уполномоченные банки и государственную корпорацию развития "ВЭБ.РФ".
— Федеральный закон от 10.12.2003 № 173-ФЗ «О валютном регулировании и валютном контроле», ст. 11
Вопрос о запрете валютных операций между резидентами урегулирован ст. 9 173-ФЗ: по общему правилу валютные операции между резидентами запрещены, за исключением строго оговорённых случаев. Поскольку P2P-арбитраж с участием физических лиц – резидентов РФ может включать переводы рублей в счёт оплаты криптовалюты, которые сами по себе не являются валютной операцией (рубль – национальная валюта), запрет ст. 9 не нарушается. Если же контрагентом по P2P выступает нерезидент, то согласно ст. 6 173-ФЗ валютные операции между резидентами и нерезидентами осуществляются без ограничений (за исключением отдельных случаев, не применимых к данному арбитражу). Поэтому проблем с лицензированием деятельности с криптовалютой не возникает – специальное разрешение для P2P-операций с криптовалютой не требуется, поскольку ни 173-ФЗ, ни иные законы не устанавливают лицензирование таких сделок. Ответственность за нарушение актов валютного законодательства предусмотрена ст. 25 173-ФЗ, но при соблюдении порядка обмена валюты она не наступает.
Валютные операции между резидентами и нерезидентами осуществляются без ограничений, за исключением валютных операций, предусмотренных частью 2 настоящей статьи...
— Федеральный закон от 10.12.2003 № 173-ФЗ «О валютном регулировании и валютном контроле», ст. 6
Блокировки банками переводов по P2P-операциям до регистрации были связаны с подозрениями в нарушении Федерального закона № 115-ФЗ. Статья 6 этого закона устанавливает перечень операций, подлежащих обязательному контролю, если сумма равна или превышает 1 млн рублей. К ним, в частности, относится зачисление денег на счёт юридического лица, период деятельности которого не превышает трёх месяцев, а также покупка/продажа наличной иностранной валюты физическим лицом. Сами по себе безналичные переводы рублей от физических лиц к физическому лицу за криптовалюту не подпадают под указанные виды при сумме до 1 млн рублей единовременно. Однако банки на основании внутренних методик могут блокировать операции как подозрительные, если видят частые однотипные поступления от разных лиц. Легализация деятельности (регистрация ИП, прозрачное налогообложение) снижает риск блокировок, поскольку банк будет видеть, что операции связаны с предпринимательской деятельностью и уплачиваются налоги.
Операция с денежными средствами или иным имуществом подлежит обязательному контролю, если сумма, на которую она совершается, равна или превышает 1 миллион рублей либо равна сумме в иностранной валюте, эквивалентной 1 миллиону рублей, или превышает ее, а по своему характеру данная операция относится к одному из следующих видов операций: ... зачисление денежных средств на счет (вклад) или списание денежных средств со счета (вклада) юридического лица или иностранной структуры без образования юридического лица, период деятельности которых не превышает трех месяцев со дня их регистрации...
— Федеральный закон от 07.08.2001 № 115-ФЗ «О противодействии легализации (отмыванию) доходов, полученных преступным путем, и финансированию терроризма», ст. 6
Переходя к налогообложению, необходимо определить, какие нормы НК РФ регулируют доход от P2P-арбитража. В силу ст. 208 НК РФ доходы от реализации имущества (в том числе иного имущества) признаются доходами от источников в РФ, если сделки осуществляются с использованием российских платформ или контрагентов. Криптовалюта может рассматриваться как иное имущество для целей налогообложения. Объектом налогообложения НДФЛ согласно ст. 209 НК РФ является доход, полученный налоговым резидентом РФ от источников в РФ и за её пределами. Пользователь – резидент РФ, поэтому облагается весь доход. Налоговая база определяется по ст. 210 НК РФ как все доходы в денежной и натуральной формах. При этом для операций с цифровой валютой действует специальное правило ст. 282.3 НК РФ, которое устанавливает особенности налоговой базы.
Доход (выручка) от реализации цифровой валюты определяется исходя из фактической цены реализации такой цифровой валюты, но не ниже рыночной котировки такой цифровой валюты, уменьшенной на 20 процентов. При приобретении цифровой валюты ее стоимость определяется исходя из цены приобретения, но не выше рыночной котировки цифровой валюты, увеличенной на 20 процентов.
— Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая), ст. 282.3
Это означает, что при расчёте налога (НДФЛ или налог при УСН) нужно учитывать рыночную котировку на момент сделки. Если платформа (Binance) не указывает курс криптовалюты в документе, пользователь обязан самостоятельно фиксировать рыночную котировку на дату операции (например, по данным биржи) и отражать её в учёте. Налоговая вправе запросить подтверждение курса, и в отсутствие такого подтверждения может применить минимальный доход по правилам ст. 282.3 (фактическая цена, но не ниже рыночной котировки минус 20%). Поэтому настоятельно рекомендуется вести детальный реестр сделок с указанием даты, суммы фиата, курса криптовалюты и размера комиссий.
Если пользователь зарегистрируется как ИП, то в отношении доходов от предпринимательской деятельности он освобождается от уплаты НДФЛ согласно п. 3 ст. 346.11 НК РФ (при применении УСН). Эта же статья определяет, что ИП на УСН также освобождён от налога на имущество физлиц в отношении имущества, используемого в предпринимательской деятельности.
Статья 346.11 НК РФ устанавливает, что упрощенная система налогообложения (УСН) применяется организациями и индивидуальными предпринимателями добровольно. Применение УСН ИП освобождает от уплаты НДФЛ в отношении доходов от предпринимательской деятельности (за исключением отдельных видов доходов) и налога на имущество физических лиц в отношении имущества, используемого для предпринимательской деятельности.
— Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая), ст. 346.11
Право на применение УСН имеют ИП при соблюдении ограничений по доходам (не более 337,5 млн руб. с учётом индексации) и при условии, что вид деятельности не входит в перечень запрещённых (банки, страховщики и т.д.), что к P2P-арбитражу не относится (ст. 346.12 НК РФ). Ставки УСН установлены ст. 346.20 НК РФ: 6% при объекте «доходы» и 15% при объекте «доходы минус расходы». Для P2P-арбитража выгоднее может быть объект «доходы минус расходы», если расходы (комиссии биржи, конвертации) существенны, но при коротких циклах и высокой маржинальности объект «доходы» (6%) может оказаться проще в учёте. Законами субъектов РФ ставки могут быть снижены. Самозанятость (налог на профессиональный доход) не подходит, поскольку П2П-арбитраж с покупкой и перепродажей криптовалюты является перепродажей товаров, что прямо исключено из видов деятельности, облагаемых НПД (ст. 4 Федерального закона о НПД не разрешает перепродажу имущественных прав). Кроме того, доход от перепродажи криптовалюты не подпадает под разрешённые для самозанятых виды. Таким образом, ИП на УСН – единственный приемлемый вариант для официальной деятельности.
Статья 346.12 НК РФ определяет, кто может применять упрощенную систему налогообложения (УСН): организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на УСН. Установлены ограничения по доходам (не более 337,5 млн руб. с учетом индексации) и перечень лиц, не вправе применять УСН (банки, страховщики и др.). Для P2P-арбитража, если зарегистрироваться как ИП, возможно применение УСН.
— Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая), ст. 346.12
Статья 346.20 НК РФ устанавливает налоговые ставки при УСН: 6% при объекте "доходы" и 15% при объекте "доходы минус расходы". Законами субъектов РФ ставки могут быть снижены (от 1% до 6% для доходов, от 5% до 15% для доходов минус расходы).
— Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая), ст. 346.20
До регистрации пользователь получал доходы без статуса предпринимателя, и к таким доходам применяются общие правила ст. 227 и ст. 228 НК РФ. Статья 227 НК РФ обязывает ИП исчислять налог самостоятельно; но до регистрации физическое лицо не является ИП. Статья 228 НК РФ устанавливает обязанность физлиц самостоятельно исчислять и уплачивать НДФЛ с доходов, полученных от физических лиц по договорам ГПХ и от продажи имущества. P2P-продажа криптовалюты может рассматриваться как продажа иного имущества по пп. 2 п. 1 ст. 228. Следовательно, за прошлые периоды пользователь должен подать налоговую декларацию (3-НДФЛ) и уплатить налог по ставке 13% (или 15% при превышении лимита). Неуплата может повлечь доначисление налога, пеней и штрафа (ст. 122 НК РФ), однако при добровольном декларировании до того, как налоговая обнаружит нарушение, штраф можно снизить или избежать, если подать уточнённую декларацию и уплатить налог и пени. Признание деятельности незаконной до регистрации маловероятно: ГК РФ не устанавливает административной или уголовной ответственности за ведение предпринимательской деятельности без регистрации, если не доказан доход в крупном размере (ст. 14.1 КоАП РФ – штраф; ст. 171 УК РФ – при особо крупном доходе). Учитывая, что пользователь планирует декларировать доходы и регистрироваться, риск привлечения к ответственности за прошлое невысок, но лучше начать с регистрации и затем подать декларации за предыдущие периоды.
Физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, - по суммам доходов, полученных от осуществления такой деятельности;
— Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая), ст. 227
Статья 228 НК РФ устанавливает обязанность физических лиц самостоятельно исчислять и уплачивать налог с доходов, полученных от физических лиц и организаций, не являющихся налоговыми агентами, на основе договоров гражданско-правового характера (пп. 1 п. 1), а также с доходов от продажи имущества и имущественных прав (пп. 2 п. 1). Это может быть применимо к доходам от P2P-арбитража, если деятельность не зарегистрирована как предпринимательская.
— Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая), ст. 228
Таким образом, P2P-арбитраж криптовалют является предпринимательской деятельностью, требующей регистрации в качестве ИП. Оптимальный налоговый режим – УСН (объект «доходы» 6% или «доходы минус расходы» 15%). Для обмена рублей на доллары необходимо использовать только уполномоченные банки. Лицензия на криптооперации не требуется. Для подтверждения курса сделки нужно фиксировать рыночную котировку на дату каждой операции. До регистрации риски минимальны при условии добровольного декларирования доходов и уплаты налога.
