Прежде всего, необходимо оценить саму возможность заключения договора между физическим лицом и индивидуальным предпринимателем, когда и ссудодатель, и ссудополучатель — одно и то же лицо. По общему правилу, закреплённому в ст. 420 ГК РФ, договор — это соглашение двух или нескольких лиц. Однако индивидуальный предприниматель, действуя в одном статусе (как физическое лицо), не может заключить сделку сам с собой в другом статусе (как ИП), поскольку в гражданском обороте это одно и то же лицо. Согласно ст. 421 ГК РФ, свобода договора не отменяет requirement наличия двух разных субъектов. Передача имущества в пользование от физического лица к самому себе как ИП не создаёт нового правоотношения: фактически предприниматель продолжает использовать собственное имущество. Поэтому заключение договора безвозмездного пользования (ссуды) с самим собой юридически ничтожно либо является мнимой сделкой. Аналогичный подход применяется и к договору аренды: нельзя арендовать имущество у самого себя.
- Договором признается соглашение двух или нескольких лиц об установлении, изменении или прекращении гражданских прав и обязанностей.
— Гражданский кодекс Российской Федерации (часть первая), ст. 420
- Граждане и юридические лица свободны в заключении договора. 2. Стороны могут заключить договор, как предусмотренный, так и не предусмотренный законом или иными правовыми актами. 4. Условия договора определяются по усмотрению сторон, кроме случаев, когда содержание соответствующего условия предписано законом или иными правовыми актами.
— Гражданский кодекс Российской Федерации (часть первая), ст. 421
Даже если формально подписать договор ссуды, он не породит правовых последствий: вещь не переходит в пользование другого лица, оставаясь у собственника. Следовательно, единственным способом легально оформить использование техники в предпринимательской деятельности является документальное оформление её как основного средства ИП (если она используется в деятельности) или просто учёт расходов на её содержание без формального договора, но с отражением факта использования в учёте. Налоговая инспекция вправе переквалифицировать отношения, если установит, что договор не имеет экономического смысла.
Переходя к налоговым последствиям, необходимо определить, возникает ли у физического лица доход в виде экономической выгоды при передаче собственного имущества в безвозмездное пользование ИП. В силу ст. 209 НК РФ объектом налогообложения НДФЛ признаётся доход, полученный налогоплательщиком. При этом ст. 210 НК РФ включает в налоговую базу доходы в денежной, натуральной формах и материальную выгоду. Безвозмездное пользование имуществом не предполагает получения арендной платы, то есть денежного дохода нет. Однако может возникнуть доход в натуральной форме, если безвозмездное пользование рассматривать как получение услуги или имущественного права. Согласно ст. 211 НК РФ, к доходам в натуральной форме относится, в частности, получение имущественных прав безвозмездно. Но здесь ситуация обратная: физическое лицо (собственник) передаёт право пользования самому себе (как ИП). Фактически никакого перехода имущественного права от одного лица к другому не происходит, поскольку собственник не утрачивает контроля над вещью. Поэтому дохода у физического лица не возникает. Однако если бы ИП и физическое лицо были разными субъектами (например, супруги, родственники), то налоговая могла бы квалифицировать безвозмездное пользование как доход ссудополучателя (ИП) в виде материальной выгоды от экономии на арендной плате (ст. 212 НК РФ, которая упоминается в ст.210, но её текст в контексте отсутствует), но не у ссудодателя. В данном случае, поскольку ссудодатель и ссудополучатель совпадают, риск доначисления НДФЛ физическому лицу минимален — отсутствует сам факт получения дохода.
- При определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 настоящего Кодекса.
— Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая), ст. 210
Объектом налогообложения признается доход, полученный налогоплательщиками: 1) от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации - для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации; 2) от источников в Российской Федерации - для физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации.
— Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая), ст. 209
Статья 211 НК РФ определяет особенности налоговой базы при получении доходов в натуральной форме. В частности, к доходам в натуральной форме относится оплата (полностью или частично) за налогоплательщика организациями или ИП товаров, работ, услуг или имущественных прав (пп. 1 п. 2). Также к таким доходам относятся имущественные права, полученные безвозмездно или с частичной оплатой (пп. 1.1 п. 2). Эти положения могут быть применимы для оценки возникновения дохода у физического лица при безвозмездной передаче имущества в пользование ИП.
— Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая), ст. 211
Теперь рассмотрим вариант с арендой по минимальной цене. Если заключить договор аренды, пусть даже с символической платой, то в силу ст. 208 НК РФ доход от сдачи имущества в аренду на территории РФ относится к доходам от источников в РФ. Это означает, что физическое лицо обязано уплатить НДФЛ с полученной арендной платы. Статья 228 НК РФ возлагает на физическое лицо обязанность самостоятельно исчислить и уплатить налог с доходов, полученных по договорам аренды, если арендатор (ИП) не является налоговым агентом (а ИП не является налоговым агентом по НДФЛ для физического лица, не являющегося его работником, за исключением случаев, когда он выплачивает доходы, подлежащие налогообложению). Следовательно, минимальная плата (например, 100 руб. в месяц) всё равно облагается НДФЛ по ставке 13% и потребует подачи декларации 3-НДФЛ. Кроме того, налоговые органы могут проверить, соответствует ли размер платы рыночным условиям, и при занижении цены применить правила ст. 105.3 НК РФ (контролируемые сделки) или ст. 40 НК РФ (для нерыночных цен), если сделка признается контролируемой. Также страховые взносы на суммы аренды за имущество, уплачиваемые ИП физическому лицу, не начисляются (кроме взносов на травматизм, если это не предусмотрено договором), но это скорее плюс.
- доходы, полученные от сдачи в аренду или иного использования имущества, находящегося в Российской Федерации;
— Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая), ст. 208
Статья 228 НК РФ устанавливает, что физические лица самостоятельно исчисляют и уплачивают налог с доходов, полученных от физических лиц и организаций, не являющихся налоговыми агентами, на основе договоров гражданско-правового характера, включая доходы по договорам аренды любого имущества (пп. 1 п. 1). Также физические лица исчисляют налог с доходов от продажи имущества и имущественных прав (пп. 2 п. 1).
— Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая), ст. 228
Возвращаясь к безвозмездному пользованию: договор ссуды между одним лицом в двух статусах недействителен, но фактическое использование техники в деятельности ИП допустимо без оформления договора — достаточно приказа (распоряжения) о введении имущества в эксплуатацию в качестве основного средства. Налоговые риски в виде доначисления НДФЛ собственнику по безвозмездному пользованию отсутствуют, так как нет дохода. При этом ИП может учесть расходы на содержание, ремонт, ГСМ и амортизацию (если техника используется в деятельности) — в зависимости от системы налогообложения. Амортизировать можно имущество, используемое в предпринимательской деятельности и не включённое в основное средство? Если техника зарегистрирована только на физическое лицо, то для целей налогообложения ИП может учесть амортизацию, если докажет фактическое использование в деятельности (например, путевые листы, договоры аренды с клиентами). Однако учёт амортизации возможен, если техника фактически используется, что не требует договора с самим собой.
Таким образом, наиболее безопасный вариант — не заключать никакого договора между физлицом и ИП, а просто использовать технику в деятельности, оформляя первичные документы (акты, путевые листы) и отражая доход от сдачи в аренду (клиентам) на счёте ИП. Если же очень хочется формализовать отношения, то лучше оформить введение имущества в эксплуатацию приказом, а не пытаться создать фиктивный договор с самим собой. Аренда с минимальной платой создаёт дополнительную налоговую нагрузку в виде НДФЛ для физического лица и риски переквалификации сделки налоговым органом как безвозмездной, если плата будет нерыночной.
