В центре ситуации — правоотношения по налогообложению доходов физических лиц (НДФЛ), возникшие в связи с продажей квартиры, находившейся в собственности менее минимального предельного срока владения (3 года), и одновременным приобретением другого жилья. Гражданин (продавец) получил доход от продажи недвижимости в декабре 2023 года. В том же месяце (декабрь 2023) он заключил договор купли-продажи нового жилья, произвел его полную оплату (имеются чеки и кассовый ордер от 30.12.2023), но государственная регистрация права собственности на новую квартиру была осуществлена Росреестром уже в январе 2024 года.
С юридической точки зрения, налоговым периодом по НДФЛ является календарный год. Право на имущественный налоговый вычет, предоставляемый при приобретении жилья, возникает с момента возникновения права собственности на него. Для недвижимости моментом возникновения права является дата государственной регистрации в ЕГРН. Таким образом, хотя оплата и договор купли-продажи относятся к 2023 году, юридически право на вычет у покупателя возникло в 2024 году (когда была проведена регистрация). Это разрывает «единый» налоговый период для взаимозачета доходов от продажи и расходов на покупку, который планировал налогоплательщик.
Одновременно затронуты правоотношения по исчислению дохода от продажи имущества. Продавец может применить имущественный вычет при продаже (в размере полученного дохода, но не более 1 млн рублей) либо уменьшить доход от продажи на документально подтвержденные расходы на приобретение этой квартиры. Поскольку квартира была приватизирована (то есть получена безвозмездно), расходов на её приобретение у продавца не было, что ограничивает возможность уменьшения налога по этому основанию.
Юридически значимым обстоятельством является именно дата регистрации права собственности на новое жилье, а не дата оплаты или заключения договора. Это ключевой момент, который налоговый орган оценивает как препятствие для применения взаимозачета (уменьшения налога от продажи на сумму вычета при покупке) в рамках одного налогового периода 2023 года. Также важно, что продавец полагает, что продажа и покупка были совершены для улучшения жилищных условий и все средства пошли на новое жилье, однако действующее регулирование не предусматривает освобождения от налога при продаже квартиры со сроком владения менее 3 лет только на основании направления выручки на покупку другого жилья (такое исключение существует лишь для продажи единственного жилья до 30 дней после покупки нового, но при условии соблюдения срока владения).
Согласно статье 217.1 НК РФ, освобождение от налогообложения доходов от продажи объектов недвижимости осуществляется с учетом особенностей, установленных данной статьей. Однако из представленного контекста следует лишь общее положение, без детализации минимальных сроков владения и условий освобождения. Вместе с тем, исходя из общеизвестных положений налогового законодательства, для освобождения дохода от налога необходимо, чтобы объект находился в собственности не менее минимального срока (по общему правилу три года для объектов, полученных в порядке приватизации). В данной ситуации квартира была приватизирована в 2021 году и продана в 2023 году, то есть срок владения составил менее трех лет, следовательно, предусмотренное статьей 217.1 освобождение от налогообложения не может быть применено к доходу от продажи этой квартиры.
Статья 217.1. Особенности освобождения от налогообложения доходов от продажи объектов недвижимого имущества (введена Федеральным законом от 29.11.2014 N 382-ФЗ) КонсультантПлюс: примечание. П. 1 ст. 217.1 (в ред. ФЗ от 27.11.2018 N 424-ФЗ (ред. от 15.04.2019)) применяется физическими лицами, не являющимися налоговыми резидентами РФ, в отношении имущества вне зависимости от даты его приобретения. 1. Освобождение от налогообложения доходов, указанных в абзаце втором пункта 17.1 статьи 217 настоящего Кодекса, получаемых физическими лицами за соответствующий налоговый период , а также определение налоговой базы при продаже недвижимого имущества осуществляется с учетом особенностей, установленных настоящей статьей.
— Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая), ст. 217.1
Что касается возможности применения имущественного вычета при покупке новой квартиры и взаимозачета доходов и расходов, необходимые нормы отсутствуют в предоставленном контексте. Данные вопросы регулируются статьей 220 Налогового кодекса РФ, которая не приведена в исходных материалах. Именно в ней устанавливаются правила предоставления имущественного налогового вычета в сумме расходов на приобретение жилья, включая момент возникновения права на вычет — по общему правилу с даты государственной регистрации права собственности. Поскольку регистрация права на новую квартиру произведена 9 января 2024 года, право на вычет по расходам на ее приобретение возникает в налоговом периоде 2024 года, а не 2023 года. Следовательно, применить вычет к доходам от продажи, полученным в 2023 году, в рамках одного налогового периода невозможно. Взаимозачет доходов от продажи и расходов на покупку допускается только при условии, что оба события (возникновение права на вычет и получение дохода) относятся к одному году. Для целей исчисления НДФЛ доход от продажи квартиры, полученный в 2023 году, подлежит налогообложению по ставке 13%, если налогоплательщик не подтвердит иные основания для освобождения (например, если проданное жилье являлось единственным и были соблюдены специальные условия, предусмотренные пунктом 2.1 статьи 217.1 НК РФ, но такая норма также отсутствует в представленном контексте, и ее необходимо искать в полном тексте указанной статьи).
Уплата налога с дохода от продажи квартиры неизбежна, так как срок владения составил менее трёх лет, а право на имущественный вычет за покупку нового жилья возникнет только в 2024 году. Взаимозачёт доходов от продажи и расходов на приобретение в рамках одного налогового периода (2023 год) невозможен из-за переноса даты регистрации права собственности на следующий год. Налоговая база по сделке продажи может быть уменьшена исключительно на стандартный имущественный вычет при продаже в размере до 1 млн рублей.
Почему взаимозачёт не применяется
Право на имущественный налоговый вычет при приобретении недвижимости возникает строго с даты внесения записи в ЕГРН, которая приходится на 9 января 2024 года. Доход от продажи получен в 2023 году. Поскольку налоговая база по НДФЛ формируется за календарный год, невозможно уменьшить доход, возникший в одном налоговом периоде, на вычет, право на который появилось в другом периоде. Факт полной оплаты квартиры в декабре 2023 года не имеет значения для момента возникновения права на вычет.
Какие вычеты можно использовать для уменьшения налога
- Вычет при продаже: продавец вправе заявить имущественный налоговый вычет в размере полученного от продажи дохода, но не превышающем 1 000 000 рублей. Если продажная цена выше, с суммы превышения придётся заплатить 13% НДФЛ.
- Уменьшение на расходы по приобретению проданной квартиры: невозможно, так как квартира получена в порядке приватизации (безвозмездно), и документально подтверждённые расходы на её покупку отсутствуют.
- Вычет при покупке новой квартиры (до 2 000 000 рублей) будет доступен начиная с налогового периода 2024 года. Его можно будет применить к доходам, полученным в 2024 году и позже, либо получить возврат ранее уплаченного НДФЛ.
Куда обращаться и порядок действий
Взаимодействие ведётся с налоговым органом по месту жительства продавца.
- Подать налоговую декларацию по форме 3-НДФЛ за 2023 год в срок не позднее 30 апреля 2024 года. Даже если в декларации заявлен вычет, полностью обнуляющий налог, подача декларации обязательна.
- Уплатить исчисленный в декларации налог до 15 июля 2024 года.
- Заявить имущественный вычет при покупке квартиры в 2024 году (право на него возникнет с 9 января 2024 года): либо через подачу новой декларации 3-НДФЛ за 2024 год (срок подачи — до 30 апреля 2025 года), либо через уведомление для работодателя для освобождения от удержания НДФЛ в течение 2024 года.
Документы и доказательства
- Договор купли-продажи проданной квартиры и документы, подтверждающие её приватизацию в 2021 году (для подтверждения основания права собственности и срока владения).
- Документы, подтверждающие оплату новой квартиры от 30.12.2023 (договор купли-продажи, кассовый ордер, чеки).
- Выписка из ЕГРН о регистрации права собственности на новую квартиру с датой 09.01.2024.
- Справка 2-НДФЛ от налогового агента (если есть иные доходы) и заполненная налоговая декларация 3-НДФЛ.
Денежные требования (расчёт налога)
Налог рассчитывается по ставке 13% от налоговой базы. База = доход от продажи квартиры минус предоставленный вычет при продаже (максимум 1 000 000 рублей). Если проданная квартира стоила, например, 3 000 000 рублей, то налог к уплате составит 13% от (3 000 000 – 1 000 000) = 260 000 рублей. Эта сумма с продажи не компенсируется затратами на покупку нового жилья в том же 2023 году, поскольку право на вычет за покупку ещё не наступило.
Сроки и риски
- 30 апреля 2024 года — крайний срок сдачи декларации 3-НДФЛ за 2023 год. Неподача грозит штрафом (минимум 1000 рублей), а в случае неуплаты налога — доначислением налога, пеней и штрафа в размере 20% от неуплаченной суммы.
- 15 июля 2024 года — крайний срок уплаты НДФЛ, исчисленного по декларации за 2023 год.
- Применение взаимозачёта с вычетом за покупку до возникновения права на него (в 2023 году) приведёт к отказу в вычете и доначислению налога, пеней и штрафа при камеральной проверке.
Рекомендуемые действия
- Срочно подготовить и подать налоговую декларацию 3-НДФЛ за 2023 год с отражением дохода от продажи и заявлением имущественного вычета при продаже (до 1 млн рублей).
- Исчислить и уплатить налог в бюджет в установленный срок до 15 июля 2024 года.
- Заявить имущественный вычет при приобретении квартиры в составе декларации за 2024 год (срок подачи — не позднее 30 апреля 2025 года) и на основании этого вычета вернуть уплаченный НДФЛ за 2024 год или освободить от его удержания через работодателя уже в течение 2024 года.
Когда нужен адвокат
Позиция налогового органа о разделении налоговых периодов при данных обстоятельствах является правомерной. Оспаривание малоперспективно. Обращение к адвокату по налоговым спорам целесообразно, если налогоплательщик не согласен с суммой начисленного налога вследствие ошибок в кадастровой оценке или при наличии документов, подтверждающих несение расходов на неотделимые улучшения проданной квартиры, которые можно учесть для уменьшения базы при продаже.
