В 2011 году налогоплательщик заключил договор купли-продажи квартиры со своей матерью, то есть с лицом, которое в силу семейного законодательства признается близким родственником. Сделка была оформлена с привлечением ипотечных средств и использованием сертификата на материнский (семейный) капитал. Начиная с 2012 года налогоплательщик ежегодно подавал налоговые декларации по форме 3-НДФЛ, заявляя имущественный налоговый вычет в связи с приобретением жилья, и получал возврат уплаченного в бюджет налога на доходы физических лиц. Налоговая инспекция на протяжении всех этих лет рассматривала декларации, проводила камеральные проверки и выносила решения о подтверждении права на вычет, после чего перечисляла денежные средства.
Суть текущего конфликта заключается в том, что по истечении длительного времени (более десяти лет) налоговая инспекция пересмотрела свою позицию: теперь она считает, что налогоплательщик изначально не имел права на вычет. Основание — взаимозависимость сторон сделки (мать и сын), которая, по мнению налогового органа, исключает возможность применения имущественного вычета. В связи с этим инспекция требует возвратить все суммы, полученные налогоплательщиком за все предыдущие годы.
Юридически значимыми обстоятельствами здесь являются: сам факт родства между сторонами договора купли-продажи (взаимозависимые лица); обстоятельства приобретения квартиры (ипотека, материнский капитал); факт одобрения вычета налоговым органом по результатам многолетних проверок; а также вина или отсутствие вины налогоплательщика в предоставлении неполных сведений. Кроме того, принципиальное значение имеет то, что налогоплательщик действовал добросовестно, полагаясь на официальное решение налогового органа, и не скрывал информацию о том, что продавцом является его мать — эти данные содержались в договоре, который прилагался к декларациям. Таким образом, затронуты правоотношения по предоставлению имущественного налогового вычета, порядок возврата излишне полученных сумм в связи с пересмотром решения налогового органа, а также вопрос о пределах ответственности налогоплательщика при отсутствии с его стороны искажений в документах.
Основным нормативным актом, регулирующим право на имущественный налоговый вычет, является статья 220 Налогового кодекса РФ. Однако контекст содержит лишь начальный фрагмент этой статьи, в котором перечисляются виды вычетов, но не раскрываются условия их предоставления. В частности, в нём отсутствует норма, действовавшая на момент совершения сделки (2011 год), которая прямо исключала право на вычет при приобретении жилья у взаимозависимых лиц. Релевантная редакция подпункта 2 пункта 1 статьи 220 НК РФ (до внесения изменений Федеральным законом от 23.07.2013 № 212-ФЗ, вступивших в силу с 01.01.2014) предусматривала, что имущественный налоговый вычет не предоставляется, если сделка купли-продажи жилого дома, квартиры, комнаты или доли(ей) в них совершается между физическими лицами, являющимися взаимозависимыми. Поскольку мать и сын признаются взаимозависимыми в силу прямого указания подпункта 3 пункта 2 статьи 105.1 НК РФ, налогоплательщик не имел права на вычет по сделке 2011 года. Следовательно, позиция налогового органа о неправомерности предоставления вычета соответствует действовавшему на тот момент законодательству.
- В случаях, предусмотренных настоящей главой, при определении размера налоговых баз налогоплательщик имеет право на получение следующих имущественных налоговых вычетов, предоставляемых с учетом особенностей и в порядке, которые предусмотрены настоящей главой: (в ред. Федерального закона от 12.07.2024 N 176-ФЗ) (см. текст в предыдущей редакции ) 1) имущественный налоговый вычет при продаже имущества, а также доли (долей) в нем, доли (ее части) в уставном капитале общества, при выходе из состава участников общества, при получении денежных средств, иного имущества (имущественных прав) акционером (участником, пайщиком) организации в случае ее лик"
— Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая), ст. 220
Контекст не содержит прямого указания на ограничение по взаимозависимым лицам. Восполнить этот пробел можно обращением к подпункту 2 пункта 1 статьи 220 НК РФ в редакции, действовавшей в 2011 году, который следует искать в архивных версиях Налогового кодекса.
В отношении требования о возврате ранее полученных сумм вычета необходимо рассмотреть срок давности, установленный статьёй 113 НК РФ. Данная статья регулирует срок давности привлечения к налоговой ответственности, а не сроки возврата излишне полученных вычетов. Поскольку налоговая инспекция не привлекает налогоплательщика к ответственности (например, по статье 122 НК РФ), а лишь требует возврата денег, статья 113 в данном случае не препятствует такому требованию. Однако она косвенно указывает на то, что если бы речь шла о штрафе, то срок для его назначения истёк бы ещё в 2015 году (3 года после подачи первой декларации за 2012 год). Тем не менее, сам по себе факт истечения трёх лет не освобождает налогоплательщика от обязанности вернуть необоснованно полученную сумму вычета, если налоговый орган обнаружит ошибку.
- Лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового (расчетного) периода, в течение которого было совершено это правонарушение, и до момента вынесения решения о привлечении к ответственности истекли три года (срок давности). (в ред. Федеральных законов от 27.07.2006 N 137-ФЗ , от 03.07.2016 N 243-ФЗ ) (см. текст в предыдущей редакции )
— Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая), ст. 113
Иные положения из представленного контекста (статьи 217.1, 220.2, 222, 225, 342.9) не относятся к существу рассматриваемого спора — они регулируют либо освобождение доходов продавца при продаже недвижимости, либо вычеты при инвестиционном товариществе, либо полномочия субъектов РФ, либо порядок исчисления налога, либо ставки для железорудного сырья, и не затрагивают право на вычет при покупке жилья у родственника.
Поскольку контекст не содержит положений, устанавливающих срок давности для возврата излишне предоставленного вычета, эти вопросы регулируются общими нормами статей 78 и 79 НК РФ (возврат излишне уплаченного или излишне взысканного налога), а также правилами о неосновательном обогащении (глава 60 ГК РФ). Налоговая инспекция может потребовать возврата в течение трёх лет с момента, когда она узнала или должна была узнать о нарушении. В данном случае инспекция самостоятельно одобряла вычеты на протяжении нескольких лет, что может свидетельствовать о её осведомлённости и, соответственно, о пропуске срока на обращение в суд. Однако для окончательного вывода необходимо оценивать конкретные даты получения уведомлений о подтверждении вычета и дату телефонного звонка.
