В центре ситуации — безвозмездная передача земельного участка (дарение), совершённая 19 октября 2021 года между двумя физическими лицами, каждое из которых на момент сделки имело статус индивидуального предпринимателя, применяющего упрощённую систему налогообложения (УСН) с объектом «доходы» (ставка 6%). Участок был приобретён дарителем в 2019 году в личных целях — для индивидуального жилищного строительства (ИЖС), то есть до регистрации в качестве ИП, и, по утверждению сторон, не использовался в предпринимательской деятельности.
Юридически значимым является вопрос квалификации полученного дохода от дарения: должен ли он рассматриваться как доход, полученный в рамках предпринимательской деятельности, и, следовательно, облагаться налогом по УСН (6% от рыночной или кадастровой стоимости), либо дарение является личной сделкой физического лица, которая не формирует налогооблагаемой базы по УСН, а также освобождена от налога на доходы физических лиц (НДФЛ) в силу близкого родства (дарение между отцом и сыном).
Дополнительную сложность создаёт хронология: регистрация ИП (12 октября 2021 года) и дарение (19 октября 2021 года) произошли с интервалом в одну неделю. Это может вызвать у налогового органа подозрения в том, что регистрация ИП была направлена не на ведение реального бизнеса, а на создание видимости предпринимательской активности для последующего вывода актива без налогообложения. Наличие у обоих ИП в ОКВЭД кода, связанного с покупкой и продажей собственной недвижимости, усиливает риск того, что налоговый орган попытается переквалифицировать сделку как совершённую в рамках предпринимательской деятельности. При такой переквалификации стоимость подаренного участка (определяемая, как правило, исходя из кадастровой стоимости) может быть признана доходом дарителя, подлежащим включению в налоговую базу по УСН.
Кроме того, существует потенциальный риск переквалификации самого договора дарения в договор купли-продажи (притворная сделка), если налоговый орган сочтёт, что безвозмездная передача между предпринимателями, имеющими в ОКВЭД операции с недвижимостью, прикрывает фактическую возмездную реализацию. В таком случае доначисление налога по УСН (6% от стоимости участка) будет сопровождаться пенями за просрочку уплаты (начиная с 2022 года, когда должна была быть подана декларация за 2021 год) и штрафом за неуплату налога (ст. 122 НК РФ), а также за непредставление налоговой декларации (ст. 119 НК РФ), если факт дарения не был отражён в декларации по УСН за 2021 год.
Таким образом, налоговая инспекция, потребовав пояснений, фактически проверяет, не возник ли у дарителя (Ивана) налогооблагаемый доход от предпринимательской деятельности в результате дарения, и не нарушены ли обязательства по декларированию дохода. Ключевыми для правовой квалификации станут доказательства того, что участок никогда не использовался для извлечения прибыли, не был связан с коммерческой деятельностью ни дарителя, ни одаряемого, а дарение мотивировано исключительно семейными (родственными) отношениями и намерением построить жилой дом для личного проживания.
Согласно ст. 346.15 НК РФ, при определении объекта налогообложения по упрощенной системе налогообложения учитываются доходы, определяемые в порядке ст. 248 НК РФ. Экономическая выгода дарителя при дарении отсутствует, поскольку он безвозмездно передает имущество, а не получает его. Следовательно, сама по себе передача участка в дар не образует дохода у Ивана. Однако если налоговая инспекция докажет, что дарение прикрывало возмездную сделку (например, фактическую продажу отцу), то по правилам ст. 248 НК РФ доходом будет признана рыночная (кадастровая) стоимость участка, и тогда она подлежит включению в налоговую базу по УСН. Поскольку участок приобретался в 2019 году до регистрации Ивана в качестве ИП, для личного использования (ИЖС), и не использовался в предпринимательской деятельности, сама по себе передача этого актива безвозмездно не связана с извлечением прибыли, что снижает риск признания дохода. Наличие у сторон в ОКВЭД видов деятельности по купле-продаже недвижимости не превращает безвозмездную сделку в предпринимательскую, если отсутствует намерение систематического получения прибыли от таких операций (ст. 2 ГК РФ — данная норма не приведена в контексте, но уместна для квалификации; в контексте её нет, поэтому лишь упоминаю как общее основание). Таким образом, при реальном безвозмездном дарении без встречных обязательств ст. 346.15 не создает налоговых последствий в виде дохода.
- При определении объекта налогообложения учитываются доходы, определяемые в порядке, установленном пунктами 1 и 2 статьи 248 настоящего Кодекса.
1.1. При определении объекта налогообложения не учитываются:
- доходы, указанные в статье 251 настоящего Кодекса;
- доходы организации, облагаемые налогом на прибыль организаций по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 1.6, 3 и 4 статьи 284 настоящего Кодекса, в порядке, установленном главой 25 настоящего Кодекса;
- доходы индивидуального предпринимателя, облагаемые налогом на доходы физических лиц в виде дивидендов, а также доходы индивидуального предпринимателя, облагаемые налогом на доходы физических лиц по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 2 и 5 статьи 224 настоящего Кодекса, в порядке, установленном главой 23 настоящего Кодекса.
— Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая), ст. 346.15
Ключевым для защиты Ивана является ст. 572 ГК РФ, которая определяет дарение как безвозмездную передачу вещи. Применяя эту норму к обстоятельствам дела, следует подчеркнуть, что договор дарения от 19 октября 2021 года не содержал условий о встречном предоставлении со стороны отца (ни денег, ни иного имущества, ни обязательств). Поскольку участок был подарен, а не продан, отсутствует экономическое основание для признания дохода у дарителя. Более того, в силу ст. 572 ГК РФ при наличии встречной передачи вещи договор не признается дарением и к нему применяются правила о притворной сделке (п. 2 ст. 170 ГК РФ). Соответственно, налоговый орган может попытаться переквалифицировать дарение в куплю-продажу, если докажет, что на самом деле имела место возмездная передача (например, скрытая оплата или взаимные услуги). Однако в анализируемой ситуации отсутствуют какие-либо доказательства встречного предоставления: участок находится у отца, планируется строительство дома, никаких денежных расчетов между сторонами не производилось. Само по себе наличие у обоих ИП кода ОКВЭД по купле-продаже недвижимости не опровергает безвозмездность дарения, так как виды деятельности лишь указывают на возможность совершения таких операций, а не на их фактический возмездный характер. Таким образом, ст. 572 ГК РФ позволяет Ивану настаивать на том, что сделка является дарением, а не реализацией, и, следовательно, дохода у него не возникло.
- По договору дарения одна сторона (даритель) безвозмездно передает или обязуется передать другой стороне (одаряемому) вещь в собственность... При наличии встречной передачи вещи или права либо встречного обязательства договор не признается дарением. К такому договору применяются правила, предусмотренные пунктом 2 статьи 170 настоящего Кодекса.
— Гражданский кодекс Российской Федерации (часть первая), ст. 572
В случае если налоговый орган все же доначислит Ивану налог по УСН, переквалифицировав дарение в возмездную сделку, то на сумму недоимки будут начислены пени в соответствии со ст. 75 НК РФ. Эта норма устанавливает, что пеня начисляется за каждый календарный день просрочки уплаты налога, начиная со дня возникновения недоимки, по ставке одной трехсотой ключевой ставки ЦБ РФ для физических лиц, включая ИП. Применительно к ситуации: если будет признано, что Иван должен был уплатить налог (6% от кадастровой стоимости участка) в срок, установленный для уплаты УСН за 2021 год (не позднее 30 апреля 2022 года для ИП — согласно ст. 346.23 и 346.21 НК РФ, эти нормы не приведены в контексте, поэтому укажу кратко: срок уплаты налога по УСН за 2021 год — 30 апреля 2022 года), то пени начнут начисляться с 1 мая 2022 года. Однако если дарение признано безвозмездным, недоимка отсутствует, и пени не возникает. Наличие или отсутствие пеней напрямую зависит от решения вопроса о наличии дохода. Штрафы по ст. 119 и 122 НК РФ в предоставленном контексте не содержатся, поэтому их следует искать в части первой НК РФ (ст. 119 — за непредставление декларации, ст. 122 — за неуплату налога). При добросовестном заблуждении Ивана о том, что дарение между физлицами не облагается налогом, и при отсутствии реального дохода эти штрафы могут быть оспорены в рамках возражений на требование налоговой.
Статья 75 НК РФ устанавливает порядок начисления пеней за несвоевременную уплату налогов. В частности, пеня начисляется за каждый календарный день просрочки, начиная со дня возникновения недоимки. Для физических лиц, включая индивидуальных предпринимателей, процентная ставка пени принимается равной одной трехсотой действующей в это время ключевой ставки ЦБ РФ.
— Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая), ст. 75
Ст. 346.11 НК РФ освобождает индивидуальных предпринимателей на УСН от уплаты налога на доходы физических лиц (НДФЛ) в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности. Это означает, что даже если бы дарение было признано доходом, он облагался бы не НДФЛ, а налогом по УСН (6% или 15% в зависимости от объекта, — у Ивана 6%). Однако в данном случае этот аспект второстепенен, так как основная проблема — не в том, каким налогом облагать доход, а в том, возникает ли доход вообще. Данная норма лишь подтверждает, что если сделка будет переквалифицирована, то налог будет исчисляться по правилам УСН, а не НДФЛ. Для обоснования отсутствия дохода эта статья не является решающей, но её следует учитывать при расчёте возможных санкций.
- Применение упрощенной системы налогообложения индивидуальными предпринимателями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности...)
— Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая), ст. 346.11
Таким образом, основная угроза для Ивана — переквалификация дарения в возмездную сделку со ссылкой на ст. 572 ГК РФ и ст. 346.15 НК РФ. Чтобы её избежать, необходимо представить налоговой доказательства безвозмездности: отсутствие расчетов, цель приобретения участка для личного строительства, отсутствие предпринимательской активности в отношении этого актива (не сдавался в аренду, не выставлялся на продажу), а также планы отца построить дом для семьи. Наличие у отца кода ОКВЭД по продаже недвижимости само по себе не свидетельствует о возмездности, особенно если отец не занимался такой деятельностью систематически. Штрафы и пени возможны только при доначислении налога, которого при доказанной безвозмездности быть не должно.
