Ситуация связана с нарушением обязанности, установленной для плательщика налога на профессиональный доход (НПД), — при каждом расчёте формировать чек и передавать его в налоговый орган через приложение «Мой налог» или уполномоченного оператора (в данном случае — маркетплейс). Поскольку пользователь является самозанятой, эти правоотношения регулируются Федеральным законом «О проведении эксперимента по установлению специального налогового режима „Налог на профессиональный доход“».
Фактически произошло следующее: в течение шести месяцев при каждой продаже на маркетплейсе чек не формировался и не передавался в ФНС. Причина — сбой в автоматической системе площадки, которая, по договорённости, должна была исполнять эту функцию за самозанятую. Однако юридическая ответственность за непредставление чека лежит именно на налогоплательщике, то есть на самозанятой, независимо от того, чья техническая неисправность к этому привела. Маркетплейс (как уполномоченный оператор) является лишь посредником, но конечная обязанность по фиксации дохода и формированию чека не снимается с физического лица, зарегистрированного в качестве плательщика НПД.
С точки зрения правовой квалификации, здесь затронуты следующие элементы:
— Обязанность по формированию чека при каждом получении дохода от реализации товаров (работ, услуг) физлицам. Чек должен быть сформирован в момент расчёта, то есть в день, когда покупатель оплатил товар. Выдача чека задним числом за прошедшие периоды законодательством о НПД прямо не предусмотрена: приложение «Мой налог» не позволяет выставить чек с датой, отличной от текущей, на сумму, полученную ранее. Любая попытка «пробить» чек сейчас на старые суммы будет означать фиксацию дохода не в том периоде, когда он фактически получен, что искажает данные налогового учёта.
— Сроки и порядок исчисления налога: налог исчисляется ежемесячно на основании чеков, сформированных в этом месяце. За полугодие сформировалось несколько ежемесячных налоговых периодов, по каждому из которых должна была быть подана налоговая декларация (в автоматическом режиме через приложение). Отсутствие чеков означает, что за шесть месяцев декларации не подавались или подавались с нулевыми доходами, хотя доходы фактически были.
— Правовой статус средств, полученных без чека: с точки зрения налогового законодательства, доход считается полученным, но не задекларированным. Это может быть квалифицировано как неисполнение обязанности по исчислению и уплате налога, а также как ведение деятельности без надлежащего учёта доходов.
— Санкции: за каждый случай невыдачи чека (то есть за каждую продажу) предусмотрен штраф. Кроме того, с неучтённых сумм налог не удержан и не уплачен, что влечёт доначисление налога и пеней. При добровольном выявлении ошибки и попытке её исправить через «Мой налог» (создание нового чека на старые суммы) есть риск, что система воспримет это как две разные операции: одна уже была (не учтена), вторая — новая, что может привести к двойному учёту дохода или некорректному переносу в нужный налоговый период.
Юридически значимыми обстоятельствами являются: даты и суммы фактически полученных доходов за каждый месяц полугодия; наличие или отсутствие каких-либо доказательств, что пользователь предпринимала действия для контроля за работой маркетплейса (например, запросы в службу поддержки); факт сбоя — его нужно зафиксировать (переписка с площадкой, скриншоты, акты); отсутствие сформированных чеков; текущий статус в приложении «Мой налог» (видит ли система эти доходы).
Таким образом, ключевая правовая проблема — невозможность легально «дооформить» чеки с прошедшей датой через стандартный функционал приложения «Мой налог», при том что налоговая служба уже получила или может получить данные о доходах от маркетплейса (например, из отчётности самой площадки или при проверке) и выявить расхождение между реальным доходом самозанятой и теми данными, которые переданы через чеки.
Согласно статье 14 Федерального закона от 27.11.2018 № 422-ФЗ, при получении дохода от реализации товаров (работ, услуг) самозанятый обязан передать сведения о расчете в налоговый орган, сформировать чек и обеспечить его передачу покупателю. В рассматриваемой ситуации маркетплейс как уполномоченный оператор электронной площадки должен был автоматически исполнить эту обязанность, но из-за сбоя передача не произошла. Таким образом, самозанятая не исполнила свою обязанность по формированию чеков в момент каждого расчета, что является нарушением. Закон не предусматривает освобождения от этой обязанности при сбое площадки, так как налогоплательщик вправе самостоятельно сформировать чек через мобильное приложение «Мой налог» (пункт 1 статьи 14).
Статья 14. Порядок передачи сведений при произведении расчетов
- При произведении расчетов, связанных с получением доходов от реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), являющихся объектом налогообложения, налогоплательщик обязан с использованием мобильного приложения "Мой налог" и (или) через уполномоченного оператора электронной площадки и (или) уполномоченную кредитную организацию передать сведения о произведенных расчетах в налоговый орган, сформировать чек и обеспечить его передачу покупателю (заказчику), если иное не предусмотрено настоящим Федеральным законом.
— Федеральный закон от 27.11.2018 № 422-ФЗ «О проведении эксперимента по установлению специального налогового режима «Налог на профессиональный доход», ст. 14
Порядок признания дохода при реализации через посредника установлен статьей 7 указанного закона. Поскольку маркетплейс действует на основании агентского договора или договора комиссии с участием в расчетах, доход считается полученным самозанятой в последний день каждого месяца, в котором посредник получил денежные средства от покупателей. Это означает, что доходы за каждый месяц полугодия образуют самостоятельные объекты налогообложения по итогам соответствующего месяца, а не единый доход за полугодие.
Статья 7. Порядок признания доходов
2. При реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг, имущественных прав) на основании договоров поручения, договоров комиссии или агентских договоров с участием посредника в расчетах доход считается полученным налогоплательщиком в последний день месяца получения посредником денежных средств.
— Федеральный закон от 27.11.2018 № 422-ФЗ «О проведении эксперимента по установлению специального налогового режима «Налог на профессиональный доход», ст. 7
Налоговым периодом по налогу на профессиональный доход признается календарный месяц (статья 9). Следовательно, налоговые обязательства (сумма налога к уплате) исчисляются отдельно за каждый месяц. Это исключает возможность выдачи одного чека на всю сумму продаж за полугодие: такой чек не позволит корректно определить налоговую базу и сумму налога за каждый налоговый период, что приведет к искажению отчетности.
Статья 9. Налоговый период
- Налоговым периодом признается календарный месяц, если иное не предусмотрено настоящей статьей.
— Федеральный закон от 27.11.2018 № 422-ФЗ «О проведении эксперимента по установлению специального налогового режима «Налог на профессиональный доход», ст. 9
Закон содержит механизм корректировки ранее переданных сведений. Статья 8, часть 4, позволяет налогоплательщику провести корректировку в случае некорректного ввода сведений при формировании чека через мобильное приложение «Мой налог» или уполномоченных операторов. В описываемой ситуации сведения не были переданы вовсе, однако данная норма может быть применена по аналогии, если самозанятая сейчас сформирует чеки за прошедшие месяцы с указанием реальных дат получения дохода (последний день каждого месяца). При этом необходимы пояснения с указанием причин корректировки (сбой площадки). Прямого запрета на формирование чеков задним числом закон не содержит, но технические возможности приложения «Мой налог» могут ограничивать дату чека текущим днем; в таком случае следует обратиться в налоговый орган или к уполномоченному оператору для уточнения порядка.
Статья 8, часть 4: Налогоплательщик вправе провести корректировку ранее переданных налоговому органу сведений о сумме расчетов, приводящих к завышению сумм налога, подлежащих уплате, в случае возврата денежных средств, полученных в счет оплаты (предварительной оплаты) товаров (работ, услуг, имущественных прав), или некорректного ввода таких сведений при представлении через мобильное приложение "Мой налог" или уполномоченных операторов электронных площадок и (или) уполномоченные кредитные организации пояснений с указанием причин такой корректировки.
— Федеральный закон от 27.11.2018 № 422-ФЗ «О проведении эксперимента по установлению специального налогового режима «Налог на профессиональный доход», ст. 8
В отношении ответственности за невыдачу чеков Кодекс Российской Федерации об административных правонарушениях устанавливает санкции, аналогичные неприменению контрольно-кассовой техники. Самозанятые не обязаны применять ККТ, но обязаны выдавать чеки через приложение «Мой налог» (статья 14 422-ФЗ). Таким образом, невыдача чеков может быть квалифицирована как нарушение, предусмотренное статьей 14.5 КоАП РФ. Часть 2 данной статьи устанавливает штраф для должностных лиц (к которым приравниваются индивидуальные предприниматели) в размере от 1/4 до 1/2 суммы расчета без выдачи чека, но не менее 10 000 рублей. За каждый расчет, по которому чек не выдан, потенциально может быть начислен отдельный штраф. Однако добровольное устранение нарушения (формирование чеков до обнаружения налоговым органом) может быть учтено как смягчающее обстоятельство и снизить риск привлечения к ответственности.
Статья 14.5 КоАП РФ устанавливает ответственность за неприменение контрольно-кассовой техники (ККТ) в установленных случаях. Часть 2 предусматривает штраф для должностных лиц (включая ИП) в размере от 1/4 до 1/2 суммы расчета без ККТ, но не менее 10 000 рублей. Часть 3 устанавливает повышенную ответственность за повторное нарушение при сумме расчетов без ККТ от 1 млн рублей. Самозанятые не обязаны применять ККТ, но обязаны выдавать чеки через приложение «Мой налог». Невыдача чеков может быть квалифицирована как нарушение, аналогичное неприменению ККТ, с соответствующими санкциями.
— Кодекс Российской Федерации об административных правонарушениях, ст. 14.5
Прямого указания на возможность формирования единого чека за несколько месяцев в предоставленных нормах нет. Из системного толкования статей 7, 9 и 14 422-ФЗ следует, что чеки должны формироваться по каждому факту расчета либо, при посредничестве, по итогам каждого месяца, в котором получен доход. Единый чек на все продажи за полугодие не соответствует порядку признания доходов помесячно и помесячному налоговому периоду, что может быть расценено налоговым органом как ненадлежащее исполнение обязанности. Наиболее безопасным вариантом является формирование отдельных чеков (или одного чека с детализацией) за каждый месяц полугодия с указанием дохода, полученного в последний день соответствующего месяца, с обязательным пояснением о причине задержки (сбой маркетплейса).
