Ситуация заключается в том, что женщина, являясь наследницей, получила квартиру после смерти супруга. Юридически значимым обстоятельством является то, что при жизни супруги состояли в браке, а квартира была приобретена в период брака. Следовательно, в силу семейного законодательства, данное имущество является совместной собственностью супругов, несмотря на то, что право собственности в ЕГРН было зарегистрировано только на имя умершего мужа. Таким образом, у пережившей супруги (наследницы) возникло право на супружескую долю (1/2 квартиры), которая не входит в состав наследства.
Второе юридически значимое обстоятельство — получение наследницей свидетельства о праве на наследство на всю квартиру целиком. Этот документ подтверждает переход права собственности на квартиру к наследнице, однако не отменяет факт существования супружеской доли. С точки зрения налогообложения, это означает, что в собственности наследницы оказались две разные части имущества с разным статусом: половина, которая принадлежала ей как супруге (супружеская доля), и половина, полученная по наследству.
Основной правоотношение, которое затронуто, — это налоговые обязательства по уплате налога на доходы физических лиц (НДФЛ) при продаже недвижимости. Правовая квалификация ситуации зависит от того, как будет определяться срок владения квартирой для каждой из двух частей. Для супружеской доли (которая не наследовалась, а принадлежала супруге изначально) срок владения исчисляется с момента первоначальной регистрации права на умершего супруга (то есть с даты покупки). Для наследственной доли (полученной после смерти мужа) срок владения исчисляется с даты открытия наследства (с даты смерти наследодателя), и эта часть наследуется по особым правилам: срок владения наследодателя засчитывается в срок владения наследника.
Таким образом, в вопросе смешаны два разных режима налогообложения для двух частей имущества, которые юридически должны рассматриваться раздельно, несмотря на то, что формально квартира оформлена как единый объект. Юридически значимо также то, что наследница планирует продать квартиру целиком — это порождает необходимость корректно выделить налоговую базу по каждому виду дохода и определить, применим ли срок владения, освобождающий от налога, отдельно для каждой части.
Доход, полученный от продажи квартиры, признается объектом налогообложения по НДФЛ, и обязанность по исчислению и уплате налога возлагается на налогоплательщика. Согласно ст. 228 НК РФ, налогоплательщики, получившие доход от продажи имущества, принадлежащего им на праве собственности, самостоятельно исчисляют и уплачивают налог. При этом наследница, продающая унаследованную квартиру, обязана задекларировать полученный доход. В силу ст. 229 НК РФ декларация представляется не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом. Следовательно, если срок владения квартирой окажется меньше минимального, потребуется подать декларацию 3-НДФЛ.
Статья 228. Особенности исчисления налога в отношении отдельных видов доходов. Порядок уплаты налога
- Исчисление и уплату налога в соответствии с настоящей статьей производят следующие категории налогоплательщиков:
...
- физические лица - исходя из сумм, полученных от продажи имущества , принадлежащего этим лицам на праве собственности, и имущественных прав, за исключением случаев, предусмотренны
— Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая), ст. 228
Статья 229. Налоговая декларация
- Налоговая декларация представляется налогоплательщиками, указанными в статьях 227 , 227.1 и пункте 1 статьи 228 настоящего Кодекса.
...
Налоговая декларация представляется не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом , если иное не предусмотрено статьей 227.1 настоящего Кодекса.
— Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая), ст. 229
Вместе с тем, ст. 217.1 НК РФ устанавливает особенности освобождения от налогообложения доходов от продажи недвижимости. В ней, в частности, предусмотрено, что при продаже имущества, полученного по наследству, минимальный предельный срок владения составляет три года (п. 3 ст. 217.1 НК РФ, не полностью приведён в контексте, но содержится в части второй НК РФ). Для наследницы срок владения унаследованной частью квартиры начинает течь со дня открытия наследства – даты смерти мужа. Однако в данной ситуации имеет значение, что квартира являлась совместной собственностью супругов, хотя в ЕГРН была зарегистрирована только на мужа. Пережившая супруга фактически владела своей долей (1/2) с момента приобретения квартиры в браке, а не с даты смерти. Следовательно, срок владения этой долей исчисляется с даты её приобретения (например, с даты регистрации права собственности за умершим супругом, но с учётом того, что право общей совместной собственности возникло ранее). Если этот срок превышает три года (или пять лет для жилья, приобретённого после 2016 года), доход от продажи собственной доли освобождается от налога. Унаследованная же доля (1/2) находится в собственности наследницы со дня смерти мужа, и её минимальный срок владения – три года; если на дату продажи прошло менее трёх лет, налог с этой части подлежит уплате.
Статья 217.1. Особенности освобождения от налогообложения доходов от продажи объектов недвижимого имущества (введена Федеральным законом от 29.11.2014 N 382-ФЗ)
КонсультантПлюс: примечание. П. 1 ст. 217.1 (в ред. ФЗ от 27.11.2018 N 424-ФЗ (ред. от 15.04.2019)) применяется физическими лицами, не являющимися налоговыми резидентами РФ, в отношении имущества вне зависимости от даты его приобретения.
- Освобождение от налогообложения доходов, указанных в абзаце втором пункта 17.1 статьи 217 настоящего Кодекса, получаемых физическими лицами за соответствующий налоговый период , а также определение налоговой базы при продаже недвижимого имущества осуществляется с учетом особенностей, установленных настоящей статьей.
— Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая), ст. 217.1
Далее, для исчисления налоговой базы наследница вправе применить имущественный налоговый вычет, предусмотренный ст. 220 НК РФ. При продаже недвижимости, находившейся в собственности менее минимального срока, можно уменьшить доход на сумму вычета в размере до 1 млн рублей (общий лимит) либо на документально подтверждённые расходы, связанные с приобретением имущества. Поскольку свидетельство о праве на наследство выдано на всю квартиру, но юридически наследница приобрела лишь долю, принадлежавшую умершему (а свою собственную долю она не наследовала), при расчёте вычета следует учитывать, что вычет предоставляется пропорционально доле в праве собственности. Для унаследованной доли (1/2) она может заявить расходы, подтверждённые свидетельством (например, рыночная стоимость квартиры на дату смерти), либо использовать часть вычета, пропорциональную её доле. Для собственной доли (1/2) – если она не подлежит освобождению из-за срока владения – также можно применить вычет, но сумма вычета не может превышать 1 млн рублей в целом на все объекты, проданные в одном налоговом периоде. Отсутствие записи в ЕГРН на имя наследницы в отношении её супружеской доли не препятствует признанию её собственником этой доли – семейное законодательство (Семейный кодекс РФ) устанавливает, что имущество, приобретённое в браке, является совместной собственностью независимо от того, на кого оно зарегистрировано.
Статья 220. Имущественные налоговые вычеты
- В случаях, предусмотренных настоящей главой, при определении размера налоговых баз налогоплательщик имеет право на получение следующих имущественных налоговых вычетов, предоставляемых с учетом особенностей и в порядке, которые предусмотрены настоящей главой:
- имущественный налоговый вычет при продаже имущества, а также доли (долей) в нем, доли (ее части) в уставном капитале общества, при выходе из состава участников общества, при получении денежных средств, иного имущества (имущественных прав) акционером (участником, пайщиком) организации в случае ее лик
— Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая), ст. 220
Таким образом, в данной ситуации налоговая база определяется раздельно: доход от продажи всей квартиры делится на две равные части (по 1/2). Доход от собственной доли освобождается от налога, если её срок владения превышает минимальный (считая с даты приобретения квартиры в браке). Доход от унаследованной доли облагается налогом, если с момента смерти мужа до продажи прошло менее трёх лет; в этом случае наследница может применить вычет или уменьшить доход на расходы, связанные с наследованием (например, на сумму, указанную в свидетельстве о праве на наследство как стоимость имущества). Оформление свидетельства на всю квартиру не меняет существа – оно лишь подтверждает переход права на долю умершего; собственная доля пережившего супруга не входит в наследственную массу. Поэтому налоговая база не определяется как весь доход от продажи квартиры целиком – необходимо учитывать разный правовой режим каждой половины.
