Налогообложение дохода от продажи земельного участка, не связанного с сельхоздеятельностью, для ИП на ЕСХН
Анализ ситуации
Вы являетесь индивидуальным предпринимателем — главой крестьянского (фермерского) хозяйства (КФХ), применяющим специальный налоговый режим в виде единого сельскохозяйственного налога (ЕСХН). В прошлом году вы продали принадлежащий вам лично земельный участок, который:
- не входит в состав активов фермерского хозяйства;
- имеет целевое назначение, не связанное с сельским хозяйством (земли промышленности, энергетики, связи и иного специального назначения);
- никогда не использовался в сельскохозяйственной деятельности;
- находился в вашей собственности с 2009 года.
Ключевой вопрос: подлежит ли доход от этой продажи налогообложению в рамках ЕСХН или облагается иным образом?
Применимые нормы права и их анализ
1. Доходы, учитываемые при расчете налоговой базы по ЕСХН
Налогоплательщики ЕСХН освобождаются от уплаты налога на доходы физических лиц (НДФЛ) только в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности.
"Индивидуальные предприниматели, являющиеся налогоплательщиками единого сельскохозяйственного налога, освобождаются от обязанности по уплате налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности...)" (Источник: НК РФ Статья 346.1. Общие условия применения системы налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единого сельскохозяйственного налога), пункт 3).
При определении объекта налогообложения по ЕСХН доходы определяются в порядке, установленном статьями НК РФ, регулирующими налог на прибыль (для организаций) или НДФЛ (для ИП), но с изъятиями. В вашем контексте не содержится норм, которые прямо относили бы доход от продажи имущества, не используемого в предпринимательской деятельности, к доходам, учитываемым при расчете ЕСХН.
2. Налогообложение доходов от продажи имущества физическим лицом
Доход, полученный физическим лицом от продажи имущества, принадлежащего ему на праве собственности, является объектом обложения НДФЛ.
"Для целей настоящей главы к доходам от источников в Российской Федерации относятся: ... доходы от реализации: недвижимого имущества, находящегося в Российской Федерации;" (Источник: НК РФ Статья 208. Доходы от источников в Российской Федерации и доходы от источников за пределами Российской Федерации, пункт 1).
"Исчисление и уплату налога в соответствии с настоящей статьей производят следующие категории налогоплательщиков: ... физические лица - исходя из сумм, полученных от продажи имущества, принадлежащего этим лицам на праве собственности..." (Источник: НК РФ Статья 228. Особенности исчисления налога в отношении отдельных видов доходов. Порядок уплаты налога, пункт 1).
Таким образом, по общему правилу доход от продажи вашего земельного участка подлежит обложению НДФЛ, а не включается в базу по ЕСХН.
3. Освобождение от налогообложения НДФЛ при продаже имущества
НК РФ предусматривает возможность освобождения от НДФЛ доходов от продажи недвижимого имущества при соблюдении определенных условий, касающихся срока владения.
"Если иное не установлено настоящей статьей, доходы, получаемые налогоплательщиком от продажи объекта недвижимого имущества, освобождаются от налогообложения при условии, что такой объект непрерывно находился в собственности налогоплательщика в течение минимального предельного срока владения объектом недвижимого имущества и более." (Источник: НК РФ Статья 217.1. Особенности освобождения от налогообложения доходов от продажи объектов недвижимого имущества, пункт 2).
Минимальный срок владения зависит от оснований приобретения имущества. Если право собственности получено не по наследству, не в порядке дарения от близкого родственника, не в результате приватизации и не по договору ренты, то применяется общий срок.
"В случаях, не указанных в пункте 3 настоящей статьи, минимальный предельный срок владения объектом недвижимого имущества составляет пять лет." (Источник: НК РФ Статья 217.1. Особенности освобождения от налогообложения доходов от продажи объектов недвижимого имущества, пункт 4).
Критически важное условие: Данное освобождение не применяется, если проданное имущество использовалось в предпринимательской деятельности.
"Доход от продажи имущества... освобождается от налогообложения при условии, что такое имущество не использовалось в предпринимательской деятельности." (Источник: НК РФ Статья 217.1. Особенности освобождения от налогообложения доходов от продажи объектов недвижимого имущества, пункт 2.1).
Аналогичное ограничение установлено для применения имущественного налогового вычета (альтернативы освобождению по сроку владения).
"если иное не предусмотрено настоящей статьей, положения... не применяются в отношении доходов, полученных: от продажи недвижимого имущества и (или) транспортных средств, которые использовались в предпринимательской деятельности;" (Источник: НК РФ Статья 220. Имущественные налоговые вычеты, пункт 2, подпункт 4).
Выводы и рекомендации
-
Доход от продажи земельного участка не включается в налогооблагаемую базу по ЕСХН. Система налогообложения в виде ЕСХН освобождает от НДФЛ только доходы от предпринимательской деятельности. Продажа личного имущества, не связанного с этой деятельностью, под эту льготу не подпадает.
-
Указанный доход подлежал обложению НДФЛ по ставке 13% как доход физического лица от продажи недвижимого имущества.
-
Ключевой вопрос — возможность освобождения от НДФЛ. Для этого необходимо одновременное соблюдение двух условий:
- Участок находился в вашей собственности более минимального предельного срока владения. Поскольку вы владели им с 2009 года (приобрели по возмездной сделке), а продали в прошлом году, срок владения явно превышает 5 лет, что соответствует требованию пункта 4 статьи 217.1 НК РФ.
- Участок не использовался в предпринимательской деятельности. Вы прямо указываете, что он "никогда не использовался в сельхоздеятельности" и "не входит в состав хозяйства". Если это действительно так, и вы можете это подтвердить (например, отсутствием расходов на его содержание в составе затрат по ЕСХН, декларациями по земельному налогу, где он не отражен как производственный актив и т.д.), то данное условие также соблюдается.
Рекомендации:
- Если оба условия соблюдены, ваш доход от продажи земельного участка освобождается от обложения НДФЛ. Вам не нужно было включать его в налоговую декларацию по НДФЛ (форма 3-НДФЛ) и уплачивать налог.
- Если у налогового органа впоследствии возникнут вопросы, будьте готовы документально подтвердить, что данный земельный участок не использовался вами в предпринимательской деятельности, связанной с КФХ.
- Для полной уверенности и учета всех нюансов (например, возможности уменьшения минимального срока владения законом субъекта РФ, точного определения даты возникновения права собственности в 2009 году) рекомендуется обратиться за консультацией к адвокату или налоговому консультанту, специализирующемуся на вопросах налогообложения ИП и сделок с недвижимостью.
