НДФЛ с платежей по новации обязательства выплаты дсд в заем

Налоговые последствия новации обязательства по выплате действительной стоимости доли в заемное обязательство

Анализ ситуации

Общество в 2024 году обязано было выплатить вышедшему участнику действительную стоимость его доли (ДСД). В 2025 году стороны заменили это обязательство заемным (новация), оформив беспроцентный заём. Компания рассматривает последующие платежи как возврат долга и не удерживает НДФЛ, тогда как налоговый орган настаивает на удержании налога с ДСД.

Для правильной квалификации необходимо разобрать гражданско-правовую природу новации, её налоговые последствия, а также учесть действовавшие в 2024–2025 годах нормы об освобождении ДСД от НДФЛ.

Гражданско-правовая основа: что такое новация

Согласно статье 414 ГК РФ, обязательство прекращается соглашением сторон о замене первоначального обязательства другим обязательством (новация). Это правило конкретизировано в статье 818 ГК РФ:

«1. По соглашению сторон долг, возникший из купли-продажи, аренды или иного основания, может быть заменен заемным обязательством.
2. Замена долга заемным обязательством осуществляется с соблюдением требований о новации (статья 414) и совершается в форме, предусмотренной для заключения договора займа (статья 808)».

Таким образом, с гражданско-правовой точки зрения первоначальное обязательство по выплате ДСД прекратилось. Вместо него возникло заёмное обязательство: общество (заёмщик) должно вернуть бывшему участнику (займодавцу) полученную сумму займа в порядке и сроки, предусмотренные договором.

Налоговые последствия: сохраняется ли доход в виде ДСД

Позиция, которую занимает налоговый орган

Налоговая инспекция рассматривает новацию как формальный прием, не меняющий налоговую судьбу дохода. Логика проверяющих: экономическая выгода в виде ДСД у участника уже возникла при выходе из общества, и последующая замена обязательства на заём не отменяет факта получения дохода. При этом они опираются на статью 54.1 НК РФ, которая запрещает уменьшение налоговой базы в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни и указывает, что основной целью сделки не должны быть неуплата или неполная уплата налога.

Действительно, если единственной целью новации было избежать удержания НДФЛ с ДСД, налоговый орган вправе переквалифицировать операцию и признать, что доход подлежал налогообложению в момент выплаты (или даже раньше).

Влияет ли освобождение по пункту 72 статьи 217 НК РФ

С 1 января 2024 года был введен пункт 72 статьи 217 НК РФ:

«доходы, полученные налогоплательщиком в виде действительной стоимости доли в уставном капитале общества с ограниченной ответственностью при выходе участника из общества … при условии, что доля (часть доли) непрерывно принадлежала налогоплательщику на праве собственности более пяти лет».

Если вышедший участник владел долей более пяти лет, то его доход в виде ДСД освобождён от НДФЛ с 2024 года. В таком случае спор о новации не имеет смысла: даже при получении ДСД напрямую налог бы не возник. Когда общество вместо выплаты оформило заём, налоговые риски отсутствуют – достаточно подтвердить пятилетний срок владения.

Если же доля принадлежала участнику менее пяти лет, освобождение не действует, и ДСД облагается НДФЛ в общем порядке. Именно в этой ситуации и возникает конфликт с налоговым органом.

Когда возникает доход и обязанности налогового агента

Общество как источник выплаты является налоговым агентом (ст. 226 НК РФ). Дата фактического получения дохода для целей НДФЛ определяется по правилам статьи 223 НК РФ:

«1) выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц – при получении доходов в денежной форме».

Таким образом, при «обычной» выплате ДСД налог следовало удержать в момент перечисления денег участнику.

В случае новации:

• Если признать, что новация не меняет налоговой квалификации, доход в виде ДСД считается полученным в момент её фактической выплаты под видом возврата займа (или в момент самой новации, когда обязательство прекратилось и одновременно возникло заёмное – здесь есть риск, что налоговая свяжет дату получения дохода с датой соглашения о новации, считая, что участник «получил» право требования по займу).
• Если же считать новацию законной и действительной, доход в виде ДСД не возникает вовсе, а платежи по займу – это возврат долга, который не считается доходом (статья 41 НК РФ определяет доход как экономическую выгоду, а возврат займа таковой не является).

Учитывая, что налоговики уже высказали свою позицию, высока вероятность доказывания ими «притворности» всей схемы.

Что с займом: есть ли отдельный объект налогообложения

Заём беспроцентный. Согласно статье 212 НК РФ, доходом в виде материальной выгоды признаётся экономия на процентах по заёмным средствам, полученным налогоплательщиком-гражданином от организаций или предпринимателей. В данном случае заёмщиком является само общество, а займодавцем – физическое лицо. Обратная ситуация (когда гражданин предоставляет беспроцентный заём организации) не порождает материальной выгоды у займодавца-физлица. Проценты по займу не начисляются, поэтому сама по себе заёмная операция не создаёт дохода, облагаемого НДФЛ у бывшего участника.

Следовательно, если бы новация была признана законной и не вызывала претензий, компания действительно не имела бы обязанности удерживать НДФЛ ни с суммы займа, ни с платежей по его возврату. Но с учётом позиции налогового органа именно замена обязательства становится «точкой отсчёта» для спора о ДСД.

Выводы и рекомендации

1. Ключевой фактор – срок владения долей. Если вышедший участник владел ею более пяти лет, доход в виде ДСД освобождён от НДФЛ (п. 72 ст. 217 НК РФ). В этом случае претензии налогового органа безосновательны, и общество правомерно не удерживает налог при любых последующих выплатах. Убедитесь, что этот факт подтверждён документально.

2. Если срок владения менее пяти лет – ДСД облагается НДФЛ. Попытка избежать налога путём новации с высокой вероятностью будет признана налоговым органом как действие, направленное на уклонение от уплаты налога (ст. 54.1 НК РФ). В такой ситуации:

   • Лучше добровольно исчислить и удержать НДФЛ с выплат, которые производятся в счёт погашения займа, исходя из того, что каждая такая выплата фактически является погашением ДСД. Налоговая ставка – 13% (при сумме до 2,4 млн руб.) и 15% с превышения (пункты 1 и 3 ст. 224 НК РФ).
   • Если общество продолжит не удерживать налог, оно рискует:
     ✓ штрафом по статье 123 НК РФ (20% от суммы неудержанного налога),
     ✓ доначислением налога и пеней по итогам проверки,
     ✓ возможным привлечением к ответственности по статье 122 НК РФ за неуплату налога в роли налогового агента (при умышленной форме – штраф 40%).

3. Порядок действий, если налог не был удержан вовремя. Если ДСД уже должна была быть выплачена (или хотя бы частично погашена по займу в 2025 году), целесообразно:

   • В ближайшей выплате удержать НДФЛ со всей суммы, относящейся к ДСД, с зачётом ранее выплаченных сумм, если таковые были.
   • Подать уточнённый расчёт 6-НДФЛ за период, когда возникла обязанность удержания, и уплатить налог.
   • Если удержать налог невозможно (например, участник не получает больше выплат), необходимо письменно сообщить о невозможности удержания в налоговый орган и бывшему участнику (п. 5 ст. 226 НК РФ). Тогда уплачивать налог придётся самому физическому лицу на основании уведомления (ст. 228 НК РФ).

4. Позиция для защиты в случае спора. Если общество всё же намерено отстаивать законность новации и не облагать выплаты по займу НДФЛ, необходимо подготовить серьёзное экономическое обоснование деловой цели новации (не только налоговая выгода), а также оценить судебную практику. Однако с учётом изменившегося регулирования и прямой позиции инспекции шансы на успех без пятилетнего срока владения долей низкие.

Рекомендуем привлечь профильного адвоката для оценки перспектив спора и выработки безопасного плана действий: самостоятельное исправление ошибки с уплатой налога может снизить штрафные санкции.