Передача нежилого помещения учредителю: анализ схем с дивидендами и выходом из ООО
Добрый день! Вы обозначили сложную и неоднозначную ситуацию, требующую детального юридического и налогового анализа. На основании предоставленной информации и норм законодательства представляю вам подробную консультацию по каждому из заданных вопросов.
1. Допустимость выплаты дивидендов неденежными средствами (имуществом)
Анализ ситуации начнем с принципиальной допустимости выбранной вами схемы. Законодательство об ООО прямо регулирует этот вопрос.
"3. Срок и порядок выплаты части распределенной прибыли общества определяются уставом общества или решением общего собрания участников общества о распределении прибыли между ними." (Источник: Федеральный закон от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью", статья 28)
Приведенное положение говорит о порядке, но не определяет форму выплаты. Важно отметить, что в контексте предоставленных норм содержится только прямое указание на денежную форму, без альтернативы в виде имущества. Следовательно, возможность выплаты дивидендов нежилым помещением напрямую зависит от содержания устава вашего общества. Если устав вашего ООО не содержит прямого указания на возможность распределения прибыли в неденежной форме (имуществом), то такая передача несет высокие риски признания ее неправомерной. Отсутствие такого положения в уставе фактически блокирует использование данной схемы без предварительного внесения изменений в учредительные документы.
2. Налоговые последствия передачи недвижимости в счет дивидендов
Если предположить, что устав вашего ООО допускает такую форму расчетов, необходимо четко понимать возникающие налоговые обязательства для каждой из сторон.
Для ООО (налог на прибыль):
Передача имущества в счет выплаты дивидендов рассматривается как его реализация.
"1. К доходам в целях настоящей главы относятся: 1) доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав (далее - доходы от реализации)." (Источник: НК РФ, статья 248)
При этом для целей налогообложения прибыли вы должны будете признать доход в размере рыночной цены переданного помещения. Одновременно с этим важно учитывать, что расходы, связанные с такой передачей, для целей налога на прибыль не учитываются.
"При определении налоговой базы не учитываются следующие расходы: 1) в виде сумм начисленных налогоплательщиком дивидендов и других сумм прибыли после налогообложения;" (Источник: НК РФ, статья 270)
Для ООО (НДС):
Передача права собственности на недвижимость в счет выплаты дивидендов является объектом обложения НДС.
"1. Объектом налогообложения признаются следующие операции: 1) реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации... передача права собственности на товары... на безвозмездной основе признается реализацией товаров (работ, услуг);" (Источник: НК РФ, статья 146)
Налоговая база в данном случае определяется как рыночная стоимость имущества.
"1. Налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг)... определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 105.3 настоящего Кодекса..." (Источник: НК РФ, статья 154)
Для Учредителя (НДФЛ):
Учредитель получает доход в натуральной форме, который подлежит обложению НДФЛ.
"Объектом налогообложения признается доход, полученный налогоплательщиками: 1) от источников в Российской Федерации... для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации;" (Источник: НК РФ, статья 209)
Налоговая база будет определяться исходя из рыночной стоимости полученного нежилого помещения.
"1. При получении налогоплательщиком дохода от организаций и индивидуальных предпринимателей в натуральной форме в виде товаров (работ, услуг), иного имущества, налоговая база определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), иного имущества, исчисленная исходя из их рыночных цен..." (Источник: НК РФ, статья 211)
Важно отметить, что ООО в данной ситуации выступает налоговым агентом и обязано исчислить, удержать и перечислить НДФЛ в бюджет.
"Российские организации... от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы... обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога..." (Источник: НК РФ, статья 226)
Однако при выплате дохода в натуральной форме удержать налог непосредственно из такого дохода невозможно. В этом случае ООО обязано исполнить обязанности налогового агента иначе.
"При выплате налогоплательщику дохода в натуральной форме... удержание исчисленной суммы налога производится налоговым агентом за счет любых доходов, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику в денежной форме. При этом удерживаемая сумма налога не может превышать 50 процентов суммы выплачиваемого дохода в денежной форме." (Источник: НК РФ, статья 226, п. 4)
Если возможности удержать налог нет до конца года, ООО обязано сообщить об этом в налоговый орган и налогоплательщику.
3. Определение рыночной стоимости и влияние кадастровой стоимости
Ключевым принципом для исчисления и НДС, и налога на прибыль, и НДФЛ при данной операции является использование рыночных цен.
"Для целей настоящего Кодекса цены, применяемые в сделках, сторонами которых являются лица, не признаваемые взаимозависимыми, а также доходы (прибыль, выручка), получаемые лицами, являющимися сторонами таких сделок, признаются рыночными." (Источник: НК РФ, статья 105.3)
В предоставленном контексте отсутствует прямое указание на то, что кадастровая стоимость используется для исчисления НДС и налога на прибыль при передаче имущества в счет дивидендов. Налоговый орган будет контролировать, соответствует ли примененная вами цена рыночному уровню, руководствуясь положениями главы 14.3 НК РФ. Поскольку учредитель и ООО, скорее всего, являются взаимозависимыми лицами, к данной сделке будет повышенное внимание налоговых органов в части контроля цен.
"Налоговый орган при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам лишь в следующих случаях: 1) между взаимозависимыми лицами;" (Источник: НК РФ, статья 40)
Использование для расчетов остаточной (балансовой) стоимости имущества вместо рыночной с высокой вероятностью повлечет доначисление налогов, пени и штрафов.
4. Сравнительный анализ: выплата дивидендов против схемы с увеличением уставного капитала и выходом
Теперь сравним риски и правомерность схемы, предложенной местными консультантами, которая предполагает два этапа:
- Учредитель вносит дополнительный вклад в уставный капитал ООО в виде нежилого помещения (или наоборот, общество вносит помещение в качестве вклада в имущество, не изменяя УК, но в рамках вашего вопроса речь, видимо, об увеличении УК).
- Учредитель выходит из ООО и получает свою долю имуществом.
Шаг 1: Внесение имущества в уставный капитал
Эта процедура сама по себе не является реализацией и не образует объекта налогообложения по НДС и налогу на прибыль у передающей стороны.
"3. Не признается реализацией товаров, работ или услуг: 4) передача имущества, если такая передача носит инвестиционный характер (в частности, вклады в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ...)" (Источник: НК РФ, статья 39)
"2. В целях настоящей главы не признаются объектом налогообложения: 1) операции, указанные в пункте 3 статьи 39 настоящего Кодекса;" (Источник: НК РФ, статья 146)
Однако, необходимо восстановить ранее принятый к вычету НДС по этому имуществу.
"3. Суммы налога, принятые к вычету... подлежат восстановлению налогоплательщиком в случаях: 1) передачи имущества... в качестве вклада в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ..." (Источник: НК РФ, статья 170)
Шаг 2: Выход участника из ООО и получение имущества
Право участника на выход должно быть предусмотрено уставом.
"1. Участник общества вправе выйти из общества путем отчуждения доли обществу независимо от согласия других его участников или общества, если это предусмотрено уставом общества." (Источник: Федеральный закон от 08.02.1998 N 14-ФЗ, статья 26)
При выходе участнику выплачивается действительная стоимость его доли или, с его согласия, выдается имущество в натуре.
"Этому участнику должна быть выплачена действительная стоимость его доли в уставном капитале или с его согласия должно быть выдано в натуре имущество такой же стоимости..." (Источник: ГК РФ, Статья 94)
Налоговые последствия этого шага для учредителя (физлица) будут следующими. Доход в виде имущества, полученный при выходе, приравнивается к дивидендам в части превышения над его расходами на приобретение доли.
"Для целей настоящей главы к доходам в виде дивидендов приравнивается доход в виде превышения суммы денежных средств, стоимости иного имущества (имущественных прав), которые получены акционером (участником) российской организации при выходе (выбытии) из организации... над учитываемыми в установленном настоящей главой порядке расходами соответствующего акционера (участника) на приобретение акций (долей, паев) ликвидируемой организации;" (Источник: НК РФ, Статья 208)
Ключевой вывод по сравнению схем:
Предложенная схема с выходом участника является более структурированной и, при соблюдении всех корпоративных процедур, менее рискованной с точки зрения налогообложения сделки «самой по себе». Она позволяет «расчистить» налоговые последствия: на первом шаге (увеличение УК) налогов нет, на втором (выход) облагается только чистый доход учредителя. Прямая выплата дивидендов имуществом, напротив, сразу создает для ООО полноценную реализацию с обязанностью уплатить налог на прибыль и НДС со всей рыночной стоимости недвижимости, а также порождает сложности с удержанием НДФЛ у учредителя. Однако, дробление единой хозяйственной операции по передаче имущества на этапы исключительно для получения налоговой экономии может быть квалифицировано как искажение фактов хозяйственной жизни, что недопустимо.
"1. Не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения..." (Источник: НК РФ, статья 54.1)
Таким образом, схема с выходом участника не является незаконной сама по себе, но должна иметь реальную деловую цель, а не служить лишь прикрытием для безналоговой передачи актива.
5. Корпоративные процедуры и необходимые документы
Для легитимизации любой из рассмотренных операций критически важно безукоризненное соблюдение корпоративных процедур.
Решения общего собрания участников (или единственного участника) должны приниматься и оформляться строго в соответствии с законом и уставом.
"В обществе, состоящем из одного участника, решения по вопросам, относящимся к компетенции общего собрания участников общества, принимаются единственным участником общества единолично, оформляются письменно и в случаях, предусмотренных федеральным законом, должны быть подтверждены путем нотариального удостоверения." (Источник: Федеральный закон от 08.02.1998 N 14-ФЗ, Статья 39)
Решение о распределении прибыли, об увеличении уставного капитала или о согласии на выход участника должно быть оформлено протоколом (решением), который должен содержать все существенные условия.
Каждый факт хозяйственной жизни должен быть оформлен первичным учетным документом. Для передачи недвижимости таким документом будет являться акт приема-передачи, подписанный обеими сторонами. Он должен содержать все обязательные реквизиты, включая наименование должностей лиц, совершивших операцию, и их подписи.
Особое внимание следует уделить сделкам с заинтересованностью и крупным сделкам, регламентированным статьями 45 и 46 Закона об ООО, если параметры вашей сделки подпадают под установленные критерии. Несоблюдение порядка их одобрения может привести к признанию сделки недействительной.
Поскольку передается недвижимость, переход права собственности подлежит обязательной государственной регистрации.
"1. Право собственности и другие вещные права на недвижимые вещи, ограничения этих прав, их возникновение, переход и прекращение подлежат государственной регистрации..." (Источник: ГК РФ, Статья 131)
6. Судебная практика по доначислению налогов при занижении стоимости
Ваши опасения относительно налоговых рисков, особенно в части занижения стоимости, абсолютно обоснованны. Учитывая взаимозависимость ООО и учредителя, сделка по передаче недвижимости будет находиться под пристальным контролем.
"Взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются... организации в случае, если одна организация прямо и (или) косвенно участвует в другой организации и доля такого участия составляет более 25 процентов; физическое лицо и организация в случае, если такое физическое лицо прямо и (или) косвенно участвует в такой организации и доля такого участия составляет более 25 процентов;" (Источник: НК РФ, Статья 105.1)
Как уже упоминалось выше, налоговые органы имеют право проверять правильность применения цен в сделках между взаимозависимыми лицами и доначислять налоги исходя из рыночного уровня цен.
"...налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога... рассчитанного таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги." (Источник: НК РФ, Статья 40)
Попытка оформить передачу имущества, например, по остаточной стоимости, которая существенно ниже рыночной, однозначно будет квалифицирована как занижение налоговой базы. Это повлечет доначисление налога на прибыль, НДС и НДФЛ, а также привлечение к ответственности в виде штрафа в размере 20% (или 40% при умысле) от неуплаченной суммы налога.
"1. Неуплата или неполная уплата сумм налога... в результате занижения налоговой базы... влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога... 3. Деяния, предусмотренные пунктом 1 настоящей статьи, совершенные умышленно, влекут взыскание штрафа в размере 40 процентов..." (Источник: НК РФ, Статья 122)
Итоговые рекомендации и выводы
- Приоритетная схема: Исходя из проведенного анализа, прямая выплата дивидендов недвижимостью сопряжена с максимальными и немедленными налоговыми рисками для самого ООО. Альтернативная схема (например, внесение имущества в уставный капитал с последующим выходом участника и получением им этого имущества) при условии ее реальной деловой цели и безупречного документального оформления является более предпочтительной и позволяет более гибко управлять налоговой нагрузкой.
- Недопустимость занижения цены: Использование в расчетах остаточной (балансовой) стоимости категорически не рекомендуется. Все расчеты с бюджетом должны производиться исходя из рыночной стоимости объекта, определенной независимым оценщиком. В противном случае доначисления и штрафы практически неизбежны.
- Необходимость анализа устава: Прежде чем приступить к реализации любой из схем, необходимо тщательно проанализировать действующий устав вашего ООО. Если в нем отсутствуют положения, позволяющие совершать планируемые действия (выплата дивидендов имуществом, право участника на выход, особый порядок определения стоимости доли), потребуется сначала внести в него соответствующие изменения и зарегистрировать их.
- Комплексное сопровождение: Учитывая высокую сложность и потенциальные риски, для реализации данной сделки «под ключ» с гарантией минимизации налоговых претензий вам действительно необходимо обратиться к квалифицированному адвокату, специализирующемуся на корпоративном и налоговом праве. Самостоятельное структурирование такой сделки без глубокого знания всех нюансов и арбитражной практики с высокой вероятностью приведет к спорам с налоговым органом.
